Enpam: contributi per i dentisti e balzelli per le società

Come noto, Medici e Odontoiatri sono tenuti al versamento obbligatorio dei propri contributi presso il Fondo di Previdenza Generale di Enpam.

Questo avviene al netto di altre contribuzioni obbligatorie che invece confluiscono nel Fondo della Medicina Convenzionata e Accreditata. Tale Fondo è di scarso interesse per gli odontoiatri liberi professionisti (cui prevalentemente si rivolge questo blog) e dunque non ne parleremo, se non incidentalmente.

Il tema nel quale ci addentriamo è piuttosto complesso e prevede un interesse veramente forte da parte del lettore. Se sei un odontoiatra e arrivi alla fine di questo lungo articolo è perchè, probabilmente, come me e molti altri, non sei del tutto sicuro che i tuoi interessi in ambito previdenziale siano adeguatamente tutelati.

Riferimento giuridico di partenza

L’obbligo di contribuzione discende dall’Art. 21 del D.Lg.C.P.S. 13 settembre 1946, n. 233, il quale prescrive testualmente:

“Gli iscritti agli Albi sono tenuti all’iscrizione ed al pagamento dei relativi contributi all’Ente nazionale di Previdenza ed Assistenza istituito o da istituirsi per ciascuna categoria”

Esistono due distinte modalità di contributi al Fondo di Previdenza Generale dell’Enpam:

1. Il primo è un contributo in misura fissa, che è indipendente dai volumi di attività svolta e quindi dalla effettiva percezione di un compenso (rectius reddito). Questo contributo confluisce nella cosiddetta “Quota A Enpam”.
2. Il secondo, invece, è un contributo in misura variabile ed è, più propriamente, commisurato al reddito prodotto dal dentista. Tale contributo confluisce nella cosiddetta “Quota B Enpam”.

Contributo fisso e Quota A Enpam

Perchè sia obbligatorio un contributo in quota fissa anche in assenza di reddito imponibile non è dato sapere, posto che la Legge non prescrive alcun obbligo in proposito.

Il titolo in base al quale l’Enpam richiede il contributo fisso della “Quota A”, come l’Ente stesso specifica sul proprio sito ufficiale, sembra discendere da ben due sentenze della Corte Costituzionale, che di seguito riportiamo per completezza di informazione, ma anche perchè introducono princìpi interessanti e contraddittori.

La prima è la Sentenza della Corte Costituzionale del 23 giugno 1988, n. 707, nella quale si motiva il contributo in questo modo:

“Il sistema previdenziale si ispira a superiori esigenze di solidarietà sociale il che impone di prescindere da elementi precipuamente soggettivi quali la maggiore o minore attività professionale e la conseguente diversa remunerazione dell’assicurato. Tale principio solidaristico giustifica la
obbligatorietà del contributo al solo presupposto del potenziale svolgimento dell’attività professionale, connesso all’iscrizione nel relativo albo. […]”

La seconda è la Sentenza della Corte Costituzionale del 17 marzo 1995, n. 88, che sostanzialmente conferma la precedente:

“La struttura di tipo solidaristico dei sistemi previdenziali delle categorie professionali giustifica l’onere di contribuzione a carico di tutti gli appartenenti all’ordine professionale, ancorché dipendenti di un ente in ragione del solo potenziale esercizio dell’attività professionale connesso con l’iscrizione all’albo”.

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Il principio solidaristico e le contraddizioni implicite nella Quota A

Ora, partendo dal principio solidaristico del contributo, non si capisce come mai proprio tale principio valga per soggetti terzi rispetto al contribuente e non già per il contribuente stesso quando costui, per esempio, non percepisce alcun reddito. Il contribuente senza redditi è comunque chiamato a versare contributi.

Il paradosso di questa applicazione ipocrita e pervasiva del principio solidaristico è il seguente: un soggetto senza reddito è obbligato a versare contributi in favore di altri soggetti che potenzialmente potrebbero avere redditi milionari. Il povero è obbligatoriamente solidale nei confronti del ricco, il debole nei confronti del forte. Ad aggravare la situazione c’è poi la circostanza che ricco/forte da una parte e povero/debole dall’altra sono anche competitors sullo stesso mercato.

A prescindere dalla valutazione filosofica o politica di quando e quanto sia giusto imporre ad altri individui di provare un sentimento di solidarietà (che dovrebbe essere spontaneo, libero e volontario), sarebbe almeno richiesto che quando tale sentimento viene imposto a forza sia coerente con il principio stesso che veicola.

N.B. Non passi inosservato fin da ora che la nozione di contribuzione è collegata a quella di reddito. La parole reddito nella lingua italiana ha un significato preciso, ben diverso dalla parola ricavo, utile, compenso, o altro ancora. Per esempio reddito e ricavo, come anche reddito e utile, sono valori economici che non coincidono quasi mai, se non in casi estremamente eccezionali.

Chi paga la Quota A, chi non la paga e chi dovrebbe pagarla

Il contributo fisso alla Quota A non ha un peso molto rilevante in termini quantitativi, pertanto, sotto questo profilo, non merita l’attenzione che invece riserveremo alla Quota B.

Tuttavia, sul piano normativo e metodologico, genera considerazioni interessanti che non possiamo assolutamente tralasciare. Infatti, al pagamento del contributo in Quota A, secondo la legge sopra richiamata, sono tenuti i soggetti “iscritti all’Albo” (sic!) professionale. Il legislatore non aggiunge altro sulla natura di questi soggetti, ma specifica che per essere obbligati al pagamento devono essere iscritti all’Albo, questo è chiaro.

Bene: alla data di oggi risultano iscritti all’Albo professionale sia persone fisiche (medici e odontoiatri) sia società in forma di Stp (indipendentemente dal fatto che siano di persone o di capitali). La Srl Odontoiatrica, invece, non si iscrive ad alcun Albo Professionale. [cfr. analisi tecnica comparativa tra diverse società professionali].

Una prima conclusione interessante è che, correttamente, le Srl Odontoiatriche non vengono richiamate da Enpam al pagamento della Quota A, in quanto non iscritte all’Albo. Ma la conclusione è anche curiosa e non solo interessante.

Infatti.

Se il presupposto giuridico che esenta le Srl Odontoiatriche dal pagamento della Quota A è lo stesso che le esenta dal pagamento della Quota B (facenti capo allo stesso Fondo), perchè Enpam richiede il secondo (come vedremo in seguito) e non il primo?

Ma non è finita. Sorge anche un’altra domanda.

Se il presupposto impositivo per il pagamento della Quota A (così come per la successiva Quota B) è rappresentato dall’iscrizione all’Albo, allora: perchè Enpam non richiede il pagamento della Quota A anche alle Stp, che all’Albo sono iscritte?

Le ipotesi per cui questo avviene potrebbero essere molte, ma non vorremmo che vi prendesse parte anche una malcelata volontà, per così dire istituzionale, di discriminare i dentisti (professionisti) sulla base della forma giuridica, o peggio ancora della ragione sociale, con la quale esercitano la professione, con buona pace dei nobili principi della solidarietà e della uguaglianza.

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Il contributo proporzionale e Quota B Enpam

Il contributo della Quota B è molto più sostanzioso in termini di volumi e quindi molto più ingombrante nell’economia di un professionista o di uno studio dentistico. Purtroppo è anche più interessante per le casse dell’Enpam che, nell’attuale instabilità generazionale e sociologica, accoglie favorevolmente ogni ipotesi di contribuzione.

Si tratta, in particolare, di capire se tutti i contributi alla Quota B che a vario titolo Enpam richiede siano legittimi oppure no.

I contributi alla Quota B versati dai professionisti

I professionisti, che siano medici o odontoiatri, alimentano lo stesso Fondo con regole simili ma non sempre uguali, come vedremo in seguito.

Se ci riferiamo ai professionisti come persone fisiche, questi sono chiamati a versare contributi pari al 17,50% del proprio reddito libero professionale sino all’importo di € 101.427. Poichè tale percentuale sarà elevata al 19,50% a partire dal 2021, possiamo considerare per comodità tale valore nelle considerazioni a seguire.

E’ proprio l’art. 1 del regolamento Enpam a definire questo obbligo, come segue:

“Il contributo obbligatorio annuo posto a carico di ciascun iscritto al Fondo, ai sensi:

• dell’art. 21 del D.Leg.C.P.S. del 13 settembre 1946, n. 233, […],
• dell’art. 1, comma 3, del Decreto Legislativo 30 giugno 1994, n. 509, e
• dell’art. 5, comma 1 dello Statuto dell’ENPAM,

è pari alle percentuali del reddito professionale prodotto nell’anno, quale risulta dalla relativa dichiarazione ai fini dell’imposta sul reddito delle persone fisiche e dagli accertamenti definitivi indicate nell’allegata Tabella A.”

Ora andiamo a vedere nuovamente cosa dice la Legge, oltre al decreto del 1946 già visto in apertura. Il Decreto Legislativo n. 509, comma 3, del 1994, prescrive testualmente:

“Gli enti trasformati [leggi ENPAM, ndr] continuano a svolgere le attività previdenziali e assistenziali in atto riconosciute a favore delle categorie di lavoratori e professionisti per le quali sono stati originariamente istituiti, ferma restando la obbligatorietà della iscrizione e della contribuzione.”

E’ dunque pacifico che in forza delle leggi richiamate  e dello stesso regolamento Enpam il professionista sia tenuto al pagamento dei contributi previdenziali in ragione di due fatti precisi:

1. l’iscrizione all’Albo
2. la presenza di un reddito (non di un ricavo)

Per stessa dichiarazione dell’Ente “reddito + iscrizione all’Albo” rappresentano la combinazione obbligatoria di condizioni che si debbono verificare affinché ricorra l’obbligo di versare contributi previdenziali.

Tralasciando per ora il fatto che l’Enpam richieda a titolo solidaristico il pagamento di contributi proprio a coloro che non hanno reddito (pur essendo iscritti all’Albo), di cui abbiamo già detto, soffermiamoci ora sul concetto di reddito imponibile.

Qual è il reddito di un dentista ai fini fiscali e contributivi?

Il reddito imponibile ai fini contributivi di un iscritto Enpam, per dichiarazione dell’Enpam stessa, lo si ricava dal reddito imponibile ai fini fiscali ed è qualificato come reddito da lavoro autonomo.

Il TUIR all’Art. 53, comma 1, recita quanto segue:

“Sono redditi di lavoro autonomo quelli che derivano dall’esercizio di arti e professioni. Per esercizio di arti e professioni si intende l’esercizio per professione abituale, ancorché non esclusiva, di attività di lavoro autonomo diverse da quelle considerate nel capo VI, compreso l’esercizio in forma associata di cui alla lettera c) del comma 3 dell’articolo 5.”

Al successivo comma 2, precisa che:

Sono inoltre redditi di lavoro autonomo:

• […] le partecipazioni agli utili di cui alla lettera f) del comma 1 dell’articolo 44 quando l’apporto è costituito esclusivamente dalla prestazione di lavoro;
• le partecipazioni agli utili spettanti ai promotori e ai soci fondatori di società per azioni, in accomandita per azioni e a responsabilità limitata. […].

Se parliamo dunque di professionisti che esercitano la professione odontoiatrica come persone fisiche o come studio associato dobbiamo considerare unicamente il comma 1. E’ pacifico.

Nel caso invece di dentisti che esercitino la professione nella forma di Società di capitali (Srl o Spa) deve essere considerato anche il reddito derivante dagli utili delle società cui si partecipa.

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Come si calcola la base imponibile del reddito per un professionista?

A definire come si calcola la base imponibile del reddito del professionista è ancora il Tuir, Art. 54, comma 1, dove si stabilisce che:

“Il reddito derivante dall’esercizio di arti e professioni è costituito dalla differenza tra l’ammontare dei compensi in denaro o in natura percepiti nel periodo di imposta, anche sotto forma di partecipazione agli utili, e quello delle spese sostenute nel periodo stesso nell’esercizio dell’arte o della professione,[…].”

Dunque, da quanto detto fino ad ora emerge che:

1. la contribuzione obbligatoria Enpam è da applicare al reddito e non ai ricavi, agli utili, ecc.
2. il reddito di un professionista ai fini contributivi è lo stesso che viene considerato ai fini fiscali;
3. il reddito fiscale di un professionista è dato dalla differenza tra i compensi e le relative spese.

Allora, proponiamo altre domande:

1. perchè Enpam richiede contributi obbligatori (Quota A) anche in assenza di reddito?
2. perchè, a fortiori, Enpam richiede contributi obbligatori (Quota A) anche quando, a compenso zero ed in presenza di spese, la differenza tra i due valori darebbe un saldo negativo?
3. perchè Enpam NON richiede contributi obbligatori (Quota A) alle Società tra Professionisti (Stp) che sono iscritte all’Albo e producono un reddito professionale?
4. perchè Enpam richiede contributi obbligatori (Quota B) anche alle società di capitali (Srl o Spa) che non sono iscritte all’Albo e non producono reddito professionale?

Ma la questione dei rapporti tra Enpam e le società odontoiatriche è più complesso di così. Da qui in avanti ci dedicheremo dunque a questo argomento.

La Srl Odontoiatrica e l’Enpam: tra politica, economia e interessi personali

La natura controversa dei rapporti tra Enpam e società odontoiatriche è già stata brillantemente descritta da P.P. Mastinu in un altro articolo di questo blog, cui rimandiamo per completezza. In quell’articolo tra i tanti argomenti, segnalo in particolare l’analisi filogenetica complessa del contributo obbligatorio in favore di Enpam, che le strutture accreditate devono versare in misura del 2% sul fatturato in regime di Convenzione con il Servizio Sanitario Nazionale.

Tralasceremo dunque questo tema sia perchè non necessita di ulteriore trattazione, sia perchè è di interesse marginale per i dentisti libero professionisti. Ci dedichiamo piuttosto ad approfondire i temi seguenti.

Il contributo Enpam sugli utili delle società di capitale

Codici alla mano abbiamo già visto come i contributi previdenziali Enpam si applichino ai redditi professionali dei soggetti iscritti all’Albo.

Dunque è pacifico che l’Enpam non è legittimata a richiedere il pagamento di contributi alle società di capitale che:

• godono di una autonomia patrimoniale perfetta rispetto alle persone fisiche (o giuridiche) che le compongono,
• sono assoggettate a imposte sui redditi proprie delle società,
• non svolgono attività professionale per esplicita previsione del legislatore (ma si avvalgono di professionisti),
• non sono iscritte a nessun Albo professionale.

Nessuno dei due requisiti richiesti per il pagamento dei contributi Enpam (reddito professionale e iscrizione all’albo) possono essere imputati ad una società commerciale come la Srl odontoiatrica (o Spa). E infatti, se parliamo di contributi sugli utili delle Srl o Spa, Enpam correttamente si astiene dal richiederli.

Salvo poi fare una operazione forzosa (a anche acrobatica) che merita alcune considerazioni.

Non potendo agire nei confronti delle società, infatti, Enpam agisce nei confronti dei medici o degli odontoiatri che quelle società hanno costituito. Non richiede semplicemente il pagamento dei contributi sui redditi derivanti dalla percezione degli utili, come sarebbe legittimata a fare anche dal Tuir sopra citato, ma applicando in modo unilaterale ed ingiustificato il principio di trasparenza, chiede tale contributo anche sugli utili che i professionisti non hanno percepito.

Tale richiesta è esplicitata nel Regolamento stesso di Enpam che, come noto, non può essere fatto valere nei confronti della società, ma solo nei confronti dei professionisti che la costituiscono. Il Titolo 1, art. 3, comma 2.ter, del Regolamento in vigore dal 13/09/2017, recita testualmente:

“Ai fini della determinazione dell’imponibile di cui al comma 2, lett. f) si tiene conto della parte del reddito dichiarato dalla società ai fini fiscali e attribuita al socio in ragione della quota di partecipazione agli utili, indipendentemente dalla relativa percezione.”

Ora appare evidente che l’imposizione viene applicata ad un valore economico che, quando non percepito dal socio, non rappresenta reddito alcuno per lui, né dal punto di vista fiscale né da quello previdenziale (a meno di mettere in discussione il codice civile, il Tuir e lo stesso regolamento Enpam già citato).

Invero il tentativo di imporre contributi su redditi da partecipazione in società come se fossero redditi di impresa della persona fisica che li percepisce si è consumato, di recente, anche in ambito Inps. E’ stata proprio la recente Sentenza di Corte di Cassazione a stabilire che:

“Gli utili derivanti dall’essere socio di capitale di società di capitali […] non rientrano nella nozione di reddito di impresa […] atteso che gli stessi, per le ragioni sopra esposte, non afferiscono al reddito derivante da attività di impresa che dia titolo alla iscrizione alla Gestione Commercianti”.

Ora due domande sorgono spontanee:

• se il giudice supremo dichiara che gli utili distribuiti ai soci di capitale di una srl non sono da considerare redditi di impresa (e quindi hanno un trattamento contributivo differente) come è possibile che Enpam possa ritenere tali utili in modo opposto?
• e come è possibile che Enpam consideri redditi di impresa anche gli utili mai percepiti dal professionista (come chiaramente espresso nell’articolo del regolamento)?

E’ divertente constatare come nella stessa sentenza poi, la Corte di Cassazione affermi anche un altro concetto fondamentale: ovvero che la separazione tra utili distribuiti dalla società e reddito di impresa del professionista non possa essere fatta valere anche per le società di persone, ma solo per le società di capitali. Da ciò deriva un altro curioso e distorto comportamento dell’Enpam se consideriamo che le Stp, le Sas e le Snc rimarrebbero escluse da tale separazione. Le Stp inoltre avrebbero l’aggravante di essere anche iscritte obbligatoriamente all’Albo.

Allora poniamoci ancora delle domande:

1. perchè Enpam richiede il pagamento di contributi sugli utili percepiti dai Soci di Srl Odontoiatriche se questi non costituiscono reddito imponibile previdenziale per il professionista che li riceve?
2. perchè Enpam richiede tale pagamento anche nel caso in cui tali utili non sono materialmente percepiti dal professionista, applicando un principio di trasparenza che non trova riscontro neppure in ambito fiscale per le società di capitali?
3. perchè Enpam non applica invece il principio di trasparenza alle sole società di persone ed alle Stp, che pure godono di iscrizione all’Albo professionale e producono, queste si, reddito professionale anche in termini di utili societari?

Ci dispiacerebbe che il sospetto di un comportamento intenzionalmente diretto a favorire il professionista e le Stp rispetto alle società di capitali, che pure operano con gli stessi strumenti nello stesso mercato di riferimento, piano piano trovasse conferma.

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Il contributo obbligatorio dello o,5% sul fatturato delle società

L’art. 1, comma 442, della Legge 205/2017 introduce improvvisamente un nuovo contributo in favore di Enpam. La legge recita testualmente:

“Le società operanti nel settore odontoiatrico, di cui al comma 153 dell’articolo 1 della legge 4 agosto 2017, n. 124, versano un contributo pari allo 0,5 per cento del fatturato annuo alla gestione «Quota B» del Fondo di previdenza generale dell’Ente nazionale di previdenza ed assistenza dei medici e degli odontoiatri (ENPAM), entro il 30 settembre dell’anno successivo a quello della chiusura dell’esercizio.”

In questo caso la richiesta di Enpam di pagamento del contributo ha una base giuridica precisa. Purtroppo la legge in sè presenta ampi profili di illegittimità, per non dire che è francamente ingiusta e vessatoria.

Di seguito commenteremo i principali motivi per cui riteniamo che tale dispositivo debba essere riformato o francamente espunto dalla legge originale (che, per inciso, si occupava di tutt’altra materia).

I contributi si pagano sul reddito e non sul fatturato

La legge impone il pagamento di un contributo previdenziale sul fatturato delle società di cui all’articolo citato. Ora, indipendentemente dalla corretta identificazione delle società in questione (che vedremo dopo), l’imposizione sul fatturato e non sul reddito è grottesca.

Vediamo di nuovo perchè.

Le parole hanno un senso e non devono essere utilizzate in modo casuale. C’è differenza tra utile di una società di capitali e reddito dei soci che la compongono. Per questo un valore si chiama Utile e l’altro si chiama Reddito. Anche il fisco ne riconosce la differenza, imponendo l’Ires sul primo e l’Irpef sul secondo. Ne abbiamo parlato poco fa.

Qui si tratta di tenere separato il Fatturato dall’Utile o dall’Imponibile.

Una società che fatturasse 100 € in un anno ed avesse costi deducibili per 120 € non genererebbe alcun utile (ma una perdita) e non pagherebbe nemmeno imposte. E’ assurdo che si chieda ad una società che registra perdite di pagare contributi. Oltretutto si rischierebbe seriamente di aggravare la situazione economico finanziaria di quella società con un altro onere.

E’ molto importante poi considerare che il fatturato di una società discende da una molteplicità di attività commerciali al cui interno l’attività professionale potrebbe essere una delle tante. A seconda dell’ampiezza dell’oggetto sociale, infatti, una Srl Odontoiatrica potrebbe svolgere attività diverse tra loro ma, soprattutto, molto diversa da quella per la quale il contributo viene richiesto (l’attività odontoiatrica appunto).

Il tenore letterale della norma non lascerebbe adito a dubbi: lo 0,5% sul fatturato non distingue su quale tipologia di fatturato prodotto dalla società. Se, in ipotesi, una Srl Odontoiatrica svolgesse anche attività di “compravendita di elettromedicali e di presidi medico chirurgici” dovrebbe assoggettare anche questo ricavo ad una contribuzione per una cassa professionale di medici e odontoiatri?

Ancora più paradossale è il caso in cui una società vendesse un automobile o un qualsiasi bene strumentale, o l’immobile della propria sede. Tale vendita, indipendentemente dal fatto che produca redditi tassabili oppure no, andrebbe ad aumentare il volume del fatturato su cui impropriamente pagare un contributo dello 0,5% ad Enpam. Cosa c’entra la vendita di un’auto usata con la cassa di previdenza dei dentisti?

Il tenore letterale della legge è così assurdo che se una Srl Odontoiatrica fosse anche costituita da soci solo laici (e quindi non professionisti) essa andrebbe a pagare la cassa di previdenza di medici e dentisti. Per me che sono sia medico che dentista sarebbe vantaggioso, ma non riesco a trovarlo giusto da nessun punto di vista. Sarebbe come chiedere ad una impresa edile di versare contributi obbligatori alla cassa di previdenza di Ingegneri e Architetti. Non mi risulta che sia mai stato fatto un regalo del genere ad Inarcassa.

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Gli abbattimenti forfettari del reddito?

Quand’anche passasse la linea ideologica di calcolare l’imponibile Enpam sul fatturato e non sul reddito, come sarebbe corretto fare, rimane ancora una questione da esplorare.

La stessa Enpam nel Regolamento del fondo di previdenza a favore degli specialisti esterni , all’Art. 1, comma 4, scrive letteralmente quanto segue:

Il contributo previdenziale dovuto […] è calcolato decurtando il fatturato annuo delle società attinente a prestazioni specialistiche rese nei confronti del Servizio Sanitario Nazionale e della sue strutture operative di una quota di abbattimento in ragione delle percentuali stabilite dai DD.PP.RR. 23 marzo 1988 nn. 119 e 120.

Ora, nel silenzio della Legge, delle norme e perfino dei Regolamenti dell’Ente, sembra pacifico che tale previsione possa essere applicata, per analogia, con il caso in questione.

In questo caso, se ci riferiamo ai DPR richiamati, la percentuale di abbattimento è del 30% sul valore del fatturato per le prestazioni di Odontoiatria.

Pare che al momento, nessuno abbia ancora preso in considerazione questo punto. Ci pare dunque ragionevole che lo stesso criterio venga applicato al contributo dello 0,5%, fatte salve le considerazioni precedenti e seguenti.

Le società non hanno la previdenza, tanto meno una obbligatoria

Su quali presupposti la Legge citata preveda che una società commerciale debba versare contributo previdenziali alla cassa dei professionisti quando al pagamento già provvedono questi ultimi, non si capisce. Soprattutto considerando che a tale pagamento non conseguirebbe alcun tipo di prestazione in favore della società stessa.

Se non vogliamo accettare l’idea che tutti i contributi debbano assumere obbligatoriamente una valenza solidaristica, è necessario che al pagamento di un contributo previdenziale ed assicurativo corrisponda una controprestazione da parte dell’ente. Ebbene il pagamento dello o,5% non darebbe luogo ad alcuna controprestazione.

Non capiamo. Ancora meno si capisce quali siano realmente le società richiamate al pagamento.

La Legge fa riferimento alle società di cui al comma 153 dell’articolo 1 della legge 4 agosto 2017, n. 124. Ecco cosa dice il comma in questione:

“[…] L’esercizio dell’attività odontoiatrica è […] consentito alle società operanti nel settore odontoiatrico le cui strutture siano dotate di un direttore sanitario iscritto all’albo degli odontoiatri e all’interno delle quali le prestazioni di cui all’articolo 2 della legge 24 luglio 1985, n. 409, siano erogate dai soggetti in possesso dei titoli abilitanti di cui alla medesima legge.”

Quali sono le prestazioni di cui all’art. 2 della legge 409/1985 è presto detto:

“Formano oggetto della professione di odontoiatra le attività inerenti alla diagnosi ed alla terapia delle malattie ed anomalie congenite ed acquisite dei denti, della bocca, delle mascelle e dei relativi tessuti, nonché alla prevenzione ed alla riabilitazione odontoiatriche. […]”.

Quindi ricapitolando il contenuto delle leggi richiamate, possiamo dire che: l’attività odontoiatrica può essere svolta in forma societaria solo da società che siano dotate di un Direttore Sanitario iscritto all’Albo degli odontoiatri e a condizione che l’effettuazione della prestazione sia fatta da odontoiatri anch’essi iscritti all’Albo; per queste società è previsto il contributo dello 0,5% sul fatturato.

Ora siamo pronti per porci le solite domande:

1. se le uniche società che possono esercitare l’odontoiatria sono quelle dotate di un direttore sanitario (questo dice la legge!), come fanno le società che non hanno un direttore sanitario (vedi le STP e gli Studi Associati) a svolgere legalmente l’attività?
2. prima ancora di verificare chi sia soggetto al contributo obbligatorio dello o,5% non sarebbe opportuno che gli enti di controllo verificassero eventuali profili di abusivismo?
3. una volta chiarito chi esercita legalmente e chi no come è possibile che ai soli fini contributivi si discrimini tra soggetti che giuridicamente  e fiscalmente sono identici (vedi ad esempio Srl vs. Stp-Srl o Sas vs. Stp-Sas) semplicemente sulla presenza o meno di un Direttore Sanitario?

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La duplicazione dei contributi previdenziali Enpam

Purtroppo la materia tributaria non è come la matematica dove il prodotto tra due elementi negativi fornisce un risultato positivo. Non sarà caricando sullo stesso soggetto due imposizioni inique che si otterrà un prelievo corretto.

E questo è quello che accade alle società.

Poniamo il caso di due o più dentisti che si aggreghino in una Srl Odontoiatrica, come sempre più spesso sta accadendo in Italia. Stando alle disposizioni sopra richiamate se queste società fossero complianti alle richieste di Enpam pagherebbero prima lo 0,5% sul fatturato prodotto e poi il 19,50% (dal 2021) sull’utile. Il discorso sarebbe ancora più eclatante se considerassimo il caso delle società unipersonale, che pure esistono in grandissimo numero.

In sostanza il 19,50% si applica su una base imponibile che è già stata assoggettata allo 0,5%. In questo caso la somma di ingiustizie rende geometricamente ingiusto il risultato finale perchè su una quota importante del fatturato viene applicata una doppia imposizione contributiva, invece di una singola.

Poniamo il caso di una Srl Odontoiatrica che fatturi 1.000.000 € e abbia costi deducibili per 800.000 €. L’utile imponibile sarebbe 200.000 €. Per effetto combinato dei due contributi sul fatturato (in capo alla società) e sugli utili  (in capo ai soci) complessivamente verrebbero pagati 5.000 € (0,5 x 1.000.000) +  39.000 € (19,50% x 200.000), per un totale di 43.000 €.

Se la stessa attività fosse svolta in forma personale i professionisti verserebbero complessivamente, a parità di dati, solo 39.000 €.

Questo ci porta di nuovo a farci delle domande:

1. perchè si vuole penalizzare l’attività delle società commerciali applicando un contributo che non è dovuto da soggetti giuridici che non beneficiano in alcun  modo del contributo stesso, che ha una base imponibile (il fatturato) incoerente con i principi della previdenza generale e che graverebbe anche su attività che sono estranee all’odontoiatria?
2. come è possibile che l’utile di una società subisca una doppia imposizione contributiva da parte di Enpam?
3. perchè i contributi previdenziali dovrebbero favorire i professionisti che svolgono attività con partita IVA personale, rispetto a coloro che la svolgono in forma aggregata?

Un soggetto versa i contributi ma a beneficiarne è un altro

Fatta eccezione (e critica) per i contributi versati a scopo solidaristico, vorremmo che tale eccezione (e critica) fossero circoscritti all’ambito, già trattato, della Quota A. Fuori da questo ambito, come vedremo presto, parlare di versamento a scopo solidaristico sarebbe grottesco.

Siamo infatti nella situazione paradossale nella quale ad un soggetto giuridico viene chiesto di pagare un contributo previdenziale con il quale non si sa bene cosa si andrà a fare. Come vedremo in seguito, infatti, il regolamento Enpam tace in modo assoluto sull’impiego di questi contributi.

Il destino dei contributi ed il loro impiego non è affatto marginale, ma quand’anche venissero impiegati in controprestazioni previdenziali ed assistenziali in favore dei propri iscritti (come dichiarato ufficiosamente dall’Enpam stessa) si verrebbero a determinare situazioni alquanto singolari ed inique.

Il versamento dello 0,5% infatti è richiesto, per legge, alle sole società odontoiatriche (con i limiti di identificazione che abbiamo già visto). Non viene richiesto alle società mediche. Eppure sia medici che odontoiatri partecipano in modo paritetico ai benefici dell’Ente.

Poniamo altre domande:

• perchè gli odontoiatri dovrebbero contribuire in misura maggiore rispetto ai medici (oltre al fatto che per ottenere questa ingiustizia il pagamento viene richiesto a soggetti giuridici che non sono neppure gli odontoiatri in questione, ma delle società terze)?
• forse i medici non costituiscono società? o meglio, non è forse vero che la vera sanità d’impresa ha la propria ampia base nelle società che gestiscono poliambulatori, cliniche, ospedali, case di cura, IRCSS, fondazioni, ecc?
• non è forse vero che i fatturati di questi ultimi soggetti sono incomparabilmente più voluminosi di quelli prodotti dal comparto odontoiatrico?
• e che dire di tutte le società non odontoiatriche per l’anagrafe tributaria (vd. codice Ateco 86.22 rispetto a 86.23) e che a margine svolgo attività odontoiatriche più o meno rilevanti?

Ancora una volta viene il sospetto che il concerto delle istituzioni abbia inteso colpire l'ambito delle Srl Odontoiatriche per motivi politici più che per ragioni contributive o di equità previdenziale. Diversamente la legge sarebbe stata scritta in modo più coerente, puntuale e ... giusta.

Ma non è finita, andiamo avanti.

La legittimazione dell’Enpam non nasce solo dalla Legge ma anche dal Regolamento

Non possiedo le competenze tecniche necessarie a svolgere questo punto in modo adeguato, ma sono sicuro che riuscirò comunque a farmi capire dai miei colleghi, in attesa che il dibattito si svolga nelle sedi appropriate, dove gli argomenti verranno affrontati con la terminologia più adatta.

C’è un precedente interessante che ci aiuta a capire il concetto di legittimazione attiva ad agire.

All’indomani dell’introduzione del già citato contributo obbligatorio del 2% sul fatturato SSN, ci furono ricorsi e controricorsi, al termine dei quali l’Enpam ebbe la meglio in Cassazione, con un ribaltamento totale della sentenza in appello che dava ragione ai ricorrenti.

Tuttavia la lettura di quella sentenza (che ripeto è stata favorevole ad Enpam) ha permesso di ricavare alcune informazioni interessanti.

Ciò che ha legittimato Enpam ad agire per richiedere la riscossione dei pagamenti fu un passaggio importante che, alla data di oggi Enpam non ha ancora compiuto. Leggiamo insieme il testo della Sentenza della Corte di Cassazione del 26 gennaio 2017, n. 2005:

“Le disposizioni della L. n. 243 del 2004, commi 39 e 40, sono state recepite dall’ENPAM con delibera del Consiglio di amministrazione del 22 aprile 2005, n. 19, concernente modifiche al Regolamento del Fondo specialisti esterni, approvata con D.M. del Lavoro e delle politiche sociali 24 novembre 2005, n. 24, di concerto con il Ministero dell’economia e delle finanze. Il Regolamento è stato così integrato con la previsione tra gli iscritti al Fondo medesimo dei medici e degli odontoiatri:

1. aventi rapporto professionale con gli Istituti del Servizio Sanitario Nazionale comunque denominati ed operanti nei propri studi professionali;
2. che partecipano alle associazioni fra professionisti ed alle società di persone operanti in regime di accreditamento con il Servizio Sanitario Nazionale;
3. indicati, ai sensi della L. 23 agosto 2004, n. 243, art. 1, comma 39, dalle società professionali mediche ed odontoiatriche, in qualunque forma costituite, e dalle società di capitali operanti in regime di accreditamento con il Servizio Sanitario Nazionale (art. 2 del Regolamento del Fondo specialisti esterni).”

Questo ci fa capire chiaramente che la legittimazione attiva dell’Enpam sul contributo richiesto (ora come allora) passa obbligatoriamente anche dal recepimento delle disposizioni legislative  e dalla relativa modifica del proprio regolamento.

Tutto ciò non è avvenuto: Enpam non ha modificato il proprio regolamento, nessuna traccia del contributo dello 0,5% si trova nei suoi articoli, non è indicato da nessuna parte quale sarà il destino finale di questi fondi e come verranno impiegati, ma, soprattutto, manca la cosa più importante e sulla quale abbiamo scritto già molte parole. Tra gli iscritti ad Enpam (e quindi costretti alla contribuzione) non figurano da nessuna parte le società odontoiatriche NON accreditate (quelle accreditate figurano tra gli iscritti del Fondo specialisti esterni).

E non è finita.

Infatti non deve sfuggire che il regolamento dopo essere stato modificato ha necessità di un passaggio di ratifica ulteriore ad opera degli organi di vigilanza, che nello specifico sono i Ministeri del lavoro e il Ministero dell’economia e delle finanze.

Questo accade perchè, pur essendo oggi l’Enpam un soggetto giuridico di diritto privato (Fondazione dal 1994),

“tale trasformazione non ha tuttavia mutato l’attività istituzionale della Fondazione ENPAM, che è rimasta a valenza sostanzialmente pubblicistica”

e ancora:

“La giurisprudenza costituzionale (sentenza n. 248 del 1997) ha già riconosciuto che la trasformazione lascia immutato il carattere pubblicistico dell’attività istituzionale di previdenza ed assistenza, secondo le finalità istitutive di ciascun ente, così giustificando l’obbligatorietà dell’iscrizione e della contribuzione.”

Dunque, le solite domande:

• perchè Enpam non ha mai recepito la disposizione legislativa adeguando il proprio regolamento come già accadde nel precedente citato?
• perchè Enpam richiede il pagamento di un contributo a soggetti che non sono iscritti all’Ente (e che allo stato attuale non potrebbero neppure esserlo), comportandosi in modo difforme da quanto previsto dall’art. 3 e art. 5 del proprio Statuto, nonché dai pronunciamenti della Cassazione citati?
• perchè invece Enpam non richiede (come avrebbe anche il dovere di fare) tale contributo semplicemente alle Stp che sono regolarmente iscritte, indipendentemente dalla presenza o meno del direttore sanitario (che a questo punto diventa una argomentazione ridicola)?

Richiedere impropriamente un contributo a chi non ha i requisiti per pagarlo e non richiederlo a chi avrebbe l'obbligo di versarli, non è una operazione discrezionale e lesiva dei diritti di alcuni soggetti in favore di altri?

Va anche ricordato che il cambio del regolamento non deve essere semplicemente deliberato dagli organismi interni competenti ma anche dagli organismi di vigilanza pubblici sopra menzionati, cui, peraltro, la situazione attuale andrebbe notificata come difforme rispetto alla norma.

Conclusioni

Molte delle questioni trattate troveranno soluzione, purtroppo, nelle aule dei tribunali al termine di contenziosi che si protrarranno per anni.

Da laici ci limitiamo ad osservare i fenomeni da lontano senza riuscire a comprendere come si possa dare una risposta a tutte le domande poste.

Qui non è tanto importante che i contributi siano da pagare oppure no, che siano alti oppure bassi [per esempio in base a cosa è stato stabilito che il contributo dello 0,5% fosse proprio dello 0,5% e non del 7% o dello o,4%?].

Quello che veramente conta è che non si voglia sempre strumentalizzare ogni vicenda per discriminare un soggetto giuridico o fisico rispetto ad un altro.

L’iniquità è il motore della protesta.

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