Disciplina fiscale degli omaggi: dentista e impresa odontoiatrica

Nel dibattito fiscale, poche materie riescono a sintetizzare così bene la distanza tra apparenza e sostanza come il tema degli omaggi aziendali. Per il lettore comune si tratta di un gesto di cortesia, un modo elegante per consolidare un rapporto. Per il legislatore, invece, l’omaggio è un fatto giuridicamente rilevante, capace di incidere sulla deducibilità delle spese, sulla determinazione del reddito d’impresa o del lavoro autonomo, e persino sugli obblighi in materia di IVA e IRAP.

È un terreno dove la semplicità del gesto entra in collisione con la complessità delle norme. E non potrebbe essere altrimenti, perché l’omaggio non è neutrale: è una spia di come l’impresa o il professionista gestiscono la propria immagine, le relazioni commerciali e, in ultima istanza, la propria capacità contributiva.

Per capire il perché, basta leggere le norme che costituiscono l’ossatura del sistema.

Nel reddito d’impresa, l’art. 108, comma 2 del TUIR e il DM 19 novembre 2008 collocano gli omaggi nell’ambito delle spese di rappresentanza, definendoli come erogazioni gratuite con finalità promozionali o di pubbliche relazioni.
Nel lavoro autonomo, invece, la riforma operata dal D.Lgs. 192/2024  ha introdotto l’art. 54 -septies TUIR, che disciplina gli omaggi come spese di rappresentanza professionali, ma con criteri completamente diversi.

Questa divergenza normativa riflette una divergenza culturale.
L’impresa utilizza gli omaggi come strumenti competitivi: servono a promuovere il marchio, consolidare i rapporti commerciali, valorizzare l’identità aziendale. La deducibilità degli omaggi è pertanto regolata da logiche proporzionali ai ricavi, da soglie come quella dei 50 euro e da criteri di inerenza economica che possono diventare complessi quando il bene è autoprodotto (art. 9 TUIR).

Il professionista, invece, non agisce attraverso un marchio ma attraverso una relazione personale. Quando regala un oggetto a un cliente, non sta facendo branding: sta alimentando un rapporto fiduciario, spesso fondato sull’intuitu personae. Il legislatore lo sa e, coerentemente, applica un criterio minimale e chiaro: gli omaggi sono deducibili nel limite dell’1% dei compensi percepiti.
Non esistono scaglioni, non esistono plafond complessi, non esistono distinzioni tra beni autoprodotti e beni acquistati. Il professionista vive in un sistema fiscale più semplice, ma anche molto più rigido.

La distinzione non è solo teorica: genera conseguenze concrete anche sul piano dell’IVA.
Quando a effettuare l’omaggio è un’impresa, e il bene rientra nell’attività propria, la cessione gratuita può essere imponibile ai sensi dell’art. 2, co. 2, n. 4 del DPR 633/72, con detraibilità dell’imposta a monte.  Ovviamente, se l’impresa effettua solo fatturazione di operazioni esenti, in luogo della detraibilità avremo la deducibilità dell’imposta pagata unitamente a quella del bene.
Quando invece il bene non rientra nell’attività propria dell’impresa, o quando l’omaggio è destinato a un dipendente, l’operazione può risultare fuori campo IVA e la detrazione – o la deduzione, a seconda dei casi –  può essere negata ai sensi dell’art. 19-bis1 DPR 633/72. Per i professionisti, il tema è ancora diverso, perché tipicamente non esiste un’attività di produzione o commercializzazione che giustifichi regole analoghe a quelle delle imprese.

Si aggiunga poi la variabile IRAP, con regole diverse per soggetti IRES, società di persone e studi professionali, e il quadro diventa ancor più sfaccettato. E non va dimenticato l’impatto dei fringe benefit quando gli omaggi sono destinati ai dipendenti, soprattutto alla luce delle nuove soglie introdotte dalla L. 207/2024  per il triennio 2025–2027.

Infine, un elemento nuovo e tutt’altro che secondario: l’obbligo di tracciabilità dei pagamenti per spese di rappresentanza e omaggi. Introdotto dall’art. 1, comma 81 della legge di Bilancio 2025 L. 207/2024 ), diventerà un vero spartiacque tra spese deducibili e spese automaticamente indeducibili, tanto per le imprese quanto per i professionisti.

Ecco perché — al di là del singolo dono — la disciplina degli omaggi merita attenzione:
perché mette a nudo la logica profonda del sistema tributario italiano. Un sistema che distingue nettamente tra impresa e professionista, tra rappresentanza e liberalità, tra costi inerenti e spese personali, tra branding e relazione umana.

Comprendere questa logica è indispensabile per evitare errori operativi, ma anche per sfruttare in modo corretto e strategico uno strumento che, per molti, rappresenta un semplice gesto di cortesia. Nel fisco, invece, di semplice non c’è mai nulla.

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La disciplina nel reddito d’impresa: il regno delle spese di rappresentanza

Nel reddito d’impresa, e in particolare nel contesto delle imprese sanitarie e odontoiatriche, gli omaggi assumono un significato fiscale che va ben oltre la loro dimensione relazionale. Sono un terreno in cui si incontrano l’immagine aziendale, la disciplina delle spese di rappresentanza, le regole sulla deducibilità e soprattutto la complessa materia dell’IVA — un tema che, per gli ambulatori, assume una rilevanza peculiare.

L’impianto normativo poggia sull’art. 108, comma 2 del TUIR e sul DM 19 11 2008, che definisce come spese di rappresentanza tutte le erogazioni gratuite finalizzate alla promozione dell’azienda o allo sviluppo delle pubbliche relazioni. In questo quadro l’omaggio ai clienti non è un gesto accessorio, ma un atto economicamente qualificato, disciplinato da criteri tecnici di inerenza, congruità e tracciabilità.

Inerenza e finalità: perché gli omaggi sono considerati investimenti relazionali

Il DM 19 11 2008 richiede che l’omaggio sia ragionevole e potenzialmente idoneo a generare benefici economici. Non è necessario che esista un collegamento diretto con una specifica prestazione: l’inerenza, nel caso delle spese di rappresentanza, è più sottile e si misura nella capacità dell’omaggio di contribuire a un’immagine positiva dell’impresa.

Per un ambulatorio odontoiatrico o per una stp, questa forma di inerenza è quasi sempre presente: un dono al paziente, un kit igiene, una confezione natalizia, un gadget professionale sono tutti elementi che contribuiscono alla reputazione e alla fidelizzazione.

La soglia dei 50 euro: il confine tra “piccolo omaggio” e spesa di rappresentanza

Il legislatore ha introdotto una soglia che semplifica radicalmente la vita delle imprese:

• omaggi di valore unitario ≤ 50 euro: deducibilità integrale,
• omaggi > 50 euro: entrano nel plafond dell’art. 108 TUIR.

Il valore da considerare è quello dell’omaggio nel suo insieme, secondo la logica chiarita dalla Circolare Agenzia delle Entrate n. 34/2009: un cesto è un unico bene, non la somma dei beni che lo compongono.

Per gli ambulatori odontoiatrici e per le stp, la gran parte degli omaggi ricade nella prima fascia: gadget, piccoli kit, regali moderati.

I limiti percentuali: una disciplina elegante, ma di scarsa rilevanza operativa nel settore sanitario

Oltre i 50 euro si applicano i limiti dell’art. 108 TUIR:

• 1,5% dei ricavi fino a 10 milioni,
• 0,6% tra 10 e 50 milioni,
• 0,4% oltre.

Nell’universo degli ambulatori odontoiatrici — anche i più grandi — il secondo e soprattutto il terzo scaglione sono quasi sempre irrilevanti. Diverso potrebbe essere il caso per strutture a media o ad alta complessità autorizzate anche per l’odontoiatria (caso sempre più frequente, peraltro).

In ogni caso, è certo che al momento la quasi totalità delle strutture resti molto al di sotto dei 10 milioni di ricavi, e dunque l’intera disciplina pratica delle spese di rappresentanza si concentra nel primo scaglione: quello dell’1,5%.

I beni autoprodotti: il doppio binario tra valore normale e costo

Quando un’impresa autoproduce un bene e lo offre in omaggio, la disciplina richiede di:

• valutare il bene al valore normale (art. 9 TUIR) per verificare il superamento della soglia dei 50 euro,
• contabilizzare nel plafond deducibile il costo di produzione effettivo.

La Risoluzione 27/E del 2014 dell’Agenzia delle Entrate ha chiarito definitivamente questa dualità.
Nel settore odontoiatrico il caso è poco frequente, ma può emergere quando la struttura sanitaria distribuisce dispositivi realizzati internamente o materiali personalizzati.

L’IVA negli omaggi delle imprese sanitarie: la questione centrale che cambia tutto

Nella disciplina fiscale degli omaggi, il punto critico per le imprese odontoiatriche non è tanto la deducibilità, quanto l’IVA.
E qui occorre essere molto chiari, perché il settore sanitario ha regole proprie che modificano sostanzialmente la cornice generale.

A) La regola generale del settore sanitario: IVA indetraibile

Le prestazioni sanitarie sono esenti IVA ai sensi dell’art. 10, n. 18, DPR 633/1972.
Questa esenzione non è un beneficio: è un limite.
Infatti, comporta che:

• l’IVA sugli acquisti (inclusi gli omaggi) è ordinariamente indetraibile,
• l’IVA diventa un costo dell’impresa sanitaria,
• tale costo è deducibile ai fini del reddito, ma non recuperabile come detrazione

B) La regola speciale: il pro-rata IVA

Tuttavia — ed è qui il punto che nel nostro settore va sottolineato con forza — le imprese odontoiatriche possono detrarre parte dell’IVA quando:

1. accanto alle prestazioni sanitarie esenti, svolgono operazioni imponibili (es. vendita di spazzolini, prodotti per l’igiene orale, dispositivi medici non impiantabili, servizi cosmetici, trattamenti non sanitari),
2. oppure svolgono prestazioni fuori campo ma rilevanti ai fini del calcolo del pro-rata.

In questi casi, ai sensi dell’art. 19, comma 5 DPR 633/1972, si applica il pro-rata di detraibilità: una percentuale che esprime il rapporto tra operazioni imponibili e operazioni complessive.

Questo significa che anche l’IVA relativa agli omaggi può essere detratta, ma solo nella misura del pro-rata.

Esempio tipico nel nostro settore:

• ambulatorio con 90% attività sanitarie (esenti) e 10% vendite al dettaglio di prodotti imponibili → pro-rata 10%.
• Se l’ambulatorio acquista omaggi con IVA per 100 euro, potrà detrarne solo 10 e dedurre gli altri 90 come costo.

C) Gli effetti pratici sugli omaggi

Per una clinica odontoiatrica:

• salvo rari casi, l’IVA sugli omaggi non è detraibile integralmente,
• può esserlo solo in percentuale (pro-rata),
• la disciplina IVA sugli omaggi di beni rientranti o non rientranti nell’attività resta formalmente valida, ma è di importanza pratica limitata, perché la clinica non recupera praticamente mai l’imposta intera.

Questa è una differenza enorme rispetto al commercio e all’industria, e deve essere compresa da chiunque gestisca i flussi IVA nel settore sanitario.

Tracciabilità: dal 2025 cambia tutto

Dal 2025, per effetto dell’art. 1, comma 81 L. 207/2024, tutte le spese di rappresentanza e gli omaggi devono essere pagati con mezzi tracciabili.
Il pagamento in contanti rende la spesa indeducibile.
Una regola semplice, ma che avrà un impatto operativo rilevante per le strutture sanitarie.

Omaggi ai dipendenti: dal costo aziendale al fringe benefit

Gli omaggi ai dipendenti seguono l’art. 95 TUIR perché sono liberalità collegate al rapporto di lavoro.
Sono pienamente deducibili per l’impresa sanitaria.
Per il dipendente, sono tassati salvo rientrare nelle soglie dell’art. 51 TUIR, aumentate per il triennio 2025–2027 a 1.000 euro (senza figli a carico) o 2.000 euro (con figli a carico).

Nel settore sanitario, dove i modelli di welfare stanno crescendo, questo aspetto ha un peso sempre maggiore.

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La disciplina nel reddito di lavoro autonomo: un universo concettualmente diverso

Se per le imprese l’omaggio è uno strumento di marketing relazionale disciplinato dalle spese di rappresentanza, nel reddito di lavoro autonomo l’intero impianto cambia radicalmente. Non cambiano solo i numeri, i limiti o i criteri: cambia proprio la filosofia.
E per comprenderlo occorre partire da un punto chiave: il professionista non è un’impresa.

Non produce beni, non sviluppa un marchio, non organizza una rete commerciale. La sua attività economica si fonda sul rapporto diretto con il cliente, su una dinamica personalissima che ha meno a che fare con la rappresentanza e più con la fiducia.
Il legislatore, consapevole di questa natura profondamente diversa, ha creato una disciplina specifica e autonoma.

Con l’entrata in vigore del D.Lgs. 192/2024 (riforma del reddito di lavoro autonomo), la disciplina è stata finalmente sistematizzata nell’art. 54-septies TUIR, che oggi rappresenta il riferimento normativo centrale per valutare la deducibilità degli omaggi dei professionisti, inclusi quelli svolti dagli studi odontoiatrici in forma individuale o associata.

L’art. 54-septies TUIR: l’omaggio professionale come spesa di rappresentanza “leggera”

Al contrario dell’impresa, il professionista non ha scaglioni, soglie multiple o meccanismi di calcolo basati sui ricavi.
La regola è una sola, ed è di una semplicità quasi sorprendente: gli omaggi ai clienti sono deducibili entro il limite dell’1% dei compensi percepiti nel periodo d’imposta.

È una disciplina “orizzontale”, che non distingue tra omaggi di piccolo valore (come la soglia dei 50 euro per le imprese), omaggi di rappresentanza complessi o beni autoprodotti (che il professionista, per definizione, non produce). È una regola che riflette la natura artigianale e personale del lavoro autonomo.

Il legislatore dice, in sostanza: un professionista può fare omaggi, ma non può farne troppi.
Non esiste un legame diretto tra omaggi e sviluppo commerciale, come nelle imprese, e quindi la deducibilità resta ancorata a un limite prudenziale e uniforme.

L’inerenza, che nel reddito d’impresa assume sfumature elaborate, qui è molto più lineare: l’omaggio deve essere collegato alla relazione professionale, coerente con la dignità della prestazione e comprensibile nell’ambito dello studio.

Per un dentista, ad esempio, regalare un kit igiene o una confezione natalizia ha perfetta coerenza economica; regalare una bottiglia di champagne da 500 euro potrebbe sollevare più di un dubbio.

Un sistema più semplice ma molto più rigido dell’impresa

La disciplina del reddito d’impresa prevede tre vie di deduzione:

• deduzione integrale sotto i 50 euro;
• deduzione limitata oltre i 50 euro;
• deduzione piena degli omaggi ai dipendenti (art. 95 TUIR).

Il professionista, invece, ha un’unica strada: deduzione entro il limite dell’1% dei compensi percepiti, qualunque sia la tipologia o il valore dell’omaggio.

Questo produce conseguenze importanti:

• L’omaggio da 30 euro e quello da 300 euro concorrono allo stesso plafond.
• Non esistono eccezioni per beni di valore modesto.
• Non esistono regole differenziate per confezioni, kit o beni composti.

È una disciplina che evita la complessità, ma allo stesso tempo non premia la moderazione: anche un omaggio molto contenuto deve essere ricondotto al cappello dell’1%.

In cambio, il legislatore ha mantenuto la logica del principio di cassa: rileva ciò che è stato effettivamente pagato nel periodo d’imposta, non quanto è stato solo impegnato o ordinato.
Questo è particolarmente rilevante per gli studi odontoiatrici individuali, dove la gestione finanziaria e la gestione fiscale tendono a coincidere.

Omaggi ai dipendenti dello studio: il ritorno alle regole dell’art. 95 TUIR

Quando un professionista — o un’associazione professionale — omaggia i propri dipendenti o collaboratori coordinati e continuativi, il quadro cambia nuovamente.
Qui non siamo più nel territorio dell’art. 54-septies TUIR, ma torniamo nella disciplina generale delle spese per prestazioni di lavoro.

La logica è molto simile a quella delle imprese:

• la spesa è integralmente deducibile per il professionista (art. 54-septies, co. 5 TUIR),
• l’omaggio è un fringe benefit per il dipendente (art. 51 TUIR),
• l’esenzione si applica entro i limiti di 1.000 o 2.000 euro (anni 2025–2027),
• il superamento del limite comporta tassazione integrale dell’intero valore.

Per gli studi odontoiatrici di medie dimensioni, che impiegano ASO, segreteria, responsabili di struttura e personale amministrativo, questa norma ha una rilevanza pratica molto superiore rispetto al passato, perché gli omaggi ai dipendenti sono ormai una componente stabile del welfare interno.

IRAP e lavoro autonomo: un terreno ancora più delicato

Sul piano IRAP, il legislatore è tradizionalmente severo con i liberi professionisti.

Non parliamo qui dei lavoratori autonomi che operano in qualità di datori di lavoro in studi professionali monocratici – per i quali l’IRAP è stata abolita per effetto dell’entrata in vigore della Legge Bilancio 2022, più precisamente dalla Legge 30 dicembre 2021, n. 234, articolo 1, commi 8–11; parliamo altresì di quelli che lo fanno all’interno di studi associati con autonoma organizzazione (e cioè quasi tutti nel nostro ambito di indagine).
L’art. 8 D.Lgs. 446/1997 rende indeducibili le spese per il personale — e infatti gli omaggi ai dipendenti, se considerati come spese di lavoro, non sono deducibili ai fini IRAP, salvo i casi previsti dal combinato disposto degli artt. 11 e 11-quaterdecies (dipendenti a tempo indeterminato, addetti a ricerca e sviluppo, ecc.).

Gli omaggi ai clienti, invece, rientrano nella categoria delle spese non inerenti all’attività caratteristica ai fini IRAP e quindi, per regola generale, non concorrono alla determinazione del valore della produzione.

È una disciplina coerente con l’impostazione dell’IRAP come imposta sulla produttività dell’organizzazione: la rappresentanza professionale non è attività produttiva in senso stretto, e dunque resta fuori dal perimetro.

IVA e professionisti sanitari: la stessa logica delle imprese ma con impatto ancora maggiore

Sul fronte IVA, il professionista sanitario si trova in una posizione molto simile — se non più rigida — rispetto a quella delle imprese sanitarie:

• le prestazioni odontoiatriche sono esenti IVA (art. 10, n. 18 DPR 633/1972),
• l’IVA sugli omaggi è quindi indetraibile,
• può essere recuperata solo se il professionista svolge anche attività imponibili e applica un pro-rata di detraibilità.

In genere, però, il professionista individuale ha un pro-rata pari a zero.
Le attività imponibili (vendita di prodotti, consulenze extra-sanitarie, noleggi) esistono quasi solo nelle strutture organizzate; negli studi individuali rappresentano eccezioni rare.

Questo significa che: per il professionista odontoiatrico l’IVA sugli omaggi è quasi sempre un costo definitivo, da aggiungere al valore dell’omaggio ai fini del limite dell’1%.

Una disciplina che riflette la natura personale del lavoro autonomo

La disciplina degli omaggi nel lavoro autonomo non è povera o rudimentale: è coerente.
Il professionista non è un’impresa, non costruisce campagne pubblicitarie, non sviluppa politiche di branding.

Il legislatore gli offre una norma semplice perché semplice è — o dovrebbe essere — la struttura economica del suo modello di business.

Gli omaggi hanno senso nella misura in cui restano un gesto di relazione professionale, e la norma ne consente la deducibilità entro limiti ragionevoli, evitando che diventino uno strumento improprio di riduzione dell’imponibile.

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Omaggi e IRAP: un terreno frastagliato tra deducibilità, natura del costo e tipologia di soggetto

L’IRAP è un’imposta particolare. Diversamente dalle imposte sui redditi, che guardano al profitto, l’IRAP osserva l’attività produttiva nel suo insieme.
Per questo motivo, il trattamento degli omaggi ai fini IRAP non coincide mai con quello previsto ai fini IRES o IRPEF, e deve essere interpretato alla luce della struttura dell’imposta così come delineata dal D.Lgs. 446/1997.

La questione merita un’analisi attenta, distinguendo fra soggetti IRES, società di persone in regime naturale e studi associati. La logica è frammentata, perché ogni categoria segue un percorso diverso nella costruzione della base imponibile IRAP.

Le imprese soggette a IRES: l’IRAP segue il bilancio (con l’obbligo di tracciabilità come nuovo spartiacque)

Per le società di capitali e, più in generale, per i soggetti IRES che determinano la base imponibile IRAP secondo il metodo da bilancio (art. 5 D.Lgs. 446/1997), la regola è lineare nella forma ma sfumata negli effetti.

La circolare ricorda che le spese per omaggi ai clienti sono deducibili ai fini IRAP per l’importo stanziato a Conto economico, salvo il nuovo vincolo di tracciabilità: se un omaggio è pagato in contanti, la spesa diventa indeducibile anche ai fini IRAP.

Questa è una novità significativa introdotta dalla Legge di Bilancio 2025.

In pratica, per un’impresa odontoiatrica strutturata in forma societaria:

• gli omaggi destinati alla clientela concorrono integralmente alla deduzione IRAP,
• purché risultino correttamente contabilizzati, inerenti e pagati con mezzi tracciabili.

Non vi sono limiti di importo ai fini IRAP: a differenza della deducibilità IRES, che distingue tra piccoli omaggi e spese di rappresentanza soggette a plafond percentuali, l’IRAP non riproduce questa architettura.

Se il costo è un componente negativo rilevante ai sensi delle regole civilistiche, lo è anche ai fini IRAP.

Le società di persone in regime naturale: qui gli omaggi ai clienti sono indeducibili

La situazione cambia completamente per le società di persone (S.n.c., S.a.s.) che applicano il cosiddetto regime naturale IRAP (art. 5-bis D.Lgs. 446/1997).

La norma elenca puntualmente quali costi sono deducibili.
Tra questi non rientrano gli omaggi ai clienti, che infatti la circolare colloca senza esitazione tra gli oneri diversi di gestione non rilevanti ai fini IRAP.

Il risultato è netto:  per le società di persone, gli omaggi sono sempre indeducibili ai fini IRAP, indipendentemente dal valore del bene, dal destinatario e dall’inerenza ai fini delle imposte sul reddito.

Questo è particolarmente rilevante per molte strutture odontoiatriche che operano in forma di società di persone: ciò che è perfettamente deducibile ai fini IRES/IRPEF, e magari persino coerente ai fini IVA, non produce alcun beneficio IRAP.

Omaggi ai dipendenti e ai collaboratori: una disciplina sfaccettata

Merita dedicare una particolare attenzione agli omaggi destinati ai dipendenti e ai collaboratori coordinati e continuativi, evidenziando come la loro rilevanza IRAP dipenda da due variabili:

1. la forma giuridica del soggetto,
2. la natura dell’omaggio (retributiva o non retributiva).

Soggetti IRES

Per i soggetti IRES, l’art. 5 del D.Lgs. 446/1997 stabilisce un principio generale: i costi relativi al personale sono indeducibili, anche se contabilizzati fuori dalla voce B.9 (spese per il personale).

Questo include, secondo la circolare:

• gli omaggi aventi natura retributiva,
• gli omaggi classificati come liberalità ai dipendenti.

Una sola eccezione sopravvive, ed è di natura normativa: gli omaggi ai dipendenti a tempo indeterminato, perché l’art. 11, co. 4-octies consente la deduzione IRAP dei costi del lavoro stabile.

Resta deducibile, inoltre, il costo relativo ai soggetti per cui la normativa prevede la deduzione analitica del lavoro (es. addetti alla ricerca e sviluppo).

Società di persone

Per le società di persone in regime naturale, il discorso è ancora più netto: gli omaggi ai dipendenti sono sempre indeducibili,
salvo le stesse due eccezioni previste per gli IRES:

• dipendenti a tempo indeterminato;
• lavoratori rientranti nelle categorie soggette a deduzione analitica.

La logica è identica: l’art. 5-bis ammette poche tipologie di deduzioni e, in assenza di un’espressa previsione normativa, ogni costo di liberalità o di natura retributiva resta fuori dal perimetro IRAP.

Studi associati: l’IRAP (quasi sempre) c’è e quando c’è gli omaggi restano fuori

Per le associazioni tra professionisti che rientrano nel regime del lavoro autonomo, il documento sottolinea una regola fondamentale: i costi relativi ai lavoratori dipendenti e assimilati sono indeducibili ai fini IRAP (art. 8, co. 1 D.Lgs. 446/1997).

L’unica eccezione, di nuovo, riguarda:

• lavoratori a tempo indeterminato,
• categorie particolari di lavoratori deducibili analiticamente.

Gli omaggi ai clienti, invece, restano fuori dalla base imponibile per un motivo ancora più strutturale: non rientrano nei costi rilevanti per la determinazione del valore della produzione ai sensi dell’art. 8.

Ne deriva che:  per le associazioni professionali in cui l’IRAP è dovuta in presenza di autonoma organizzazione, gli omaggi non generano mai alcun effetto IRAP, salvo casi molto specifici in cui lo studio agevola lavoratori rientranti nelle categorie deducibili.

Una disciplina complessa, ma coerente nella sua logica profonda

La disciplina IRAP non è frammentata per caso: riflette una logica coerente con la natura dell’imposta.

• Per i soggetti IRES, l’IRAP segue il bilancio e “vede” gli omaggi come normali costi della produzione — con l’unico limite del costo del personale.
• Per le società di persone, l’IRAP segue un elenco chiuso di costi deducibili e quindi “non vede” gli omaggi.
• Per le associazioni professionali, l’IRAP non considera gli omaggi perché la rappresentanza non è attività produttiva ai sensi del tributo.

Nel settore sanitario, dove le forme organizzative sono diverse ma tutte accomunate da un forte impatto del costo del personale, questa struttura normativa assume un peso ancora maggiore.

Conclusione: negli omaggi, l’IRAP conferma la sua natura

L’IRAP non misura il guadagno, ma la struttura produttiva.
E in questa prospettiva gli omaggi non sono quasi mai un “elemento produttivo”: sono un costo di relazione, utile ai fini reddituali, rilevante ai fini IVA, ma marginale ai fini dell’imposta regionale.

La coerenza della disciplina sta proprio qui: laddove l’omaggio influisce sull’organizzazione produttiva (soggetti IRES con bilancio), entra nel perimetro IRAP; dove l’organizzazione è minimale (professionisti) o la norma è tassativa (società di persone), l’omaggio non esiste ai fini dell’imposta.

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IVA sugli omaggi: quando la gratuità genera comunque un’imposta

L’IVA è l’imposta che più sorprende chi affronta per la prima volta la disciplina degli omaggi.
A differenza delle imposte sul reddito, dove la gratuità può assumere i connotati della liberalità o della rappresentanza, l’IVA non conosce la gratuità in senso proprio: una cessione gratuita può essere imponibile.
È l’art. 2, comma 2, n. 4 del DPR 633/1972 a stabilirlo in modo inequivocabile.

La ragione è semplice: l’IVA tassa il consumo, non il corrispettivo.
E quindi anche un bene regalato può generare un consumo rilevante ai fini dell’imposta.
Per capire come funziona, però, bisogna partire da una distinzione fondamentale: se il bene rientra o meno nell’attività propria dell’impresa.

La regola generale: le cessioni gratuite sono imponibili, salvo eccezioni

Secondo l’art. 2, co. 2, n. 4, DPR 633/72, la cessione gratuita di beni è assimilata a una cessione onerosa e quindi soggetta a IVA: una cessione gratuita quindi può generare obblighi IVA anche se viene regalato un bene e non viene incassato nulla.

Tuttavia, esistono due eccezioni decisive:

1. i beni che non rientrano nell’attività propria dell’impresa,
2. i beni rientranti nell’attività propria, ma qualificabili come campioni gratuiti ai sensi dell’art. 2, co. 3, lett. d).

Le imprese sanitarie e odontoiatriche devono fare grande attenzione a questa distinzione, perché il primo caso — beni non rientranti nell’attività propria — è quello che riguarda la quasi totalità dei loro omaggi.

Beni rientranti nell’attività propria dell’impresa: IVA detraibile e cessione imponibile

Se un’impresa regala beni che essa stessa produce o commercializza, non si parla di spese di rappresentanza (C.M. 188/E/1998), e l’IVA sull’acquisto è detraibile. Nel nostro caso parzialmente o totalmente deducibile e in parte o per nulla detraibile.

Nel settore odontoiatrico questo caso – quello del dono di beni prodotti in house – è raro, ma non impossibile: pensiamo alla clinica che distribuisce prodotti odontoiatrici da essa commercializzati, o al laboratorio interno che autoproduce dispositivi e li fornisce come omaggio promozionale.

In questa ipotesi:

• l’IVA sugli acquisti è detraibile/deducibile;
• la cessione gratuita è imponibile IVA, senza tenere conto della soglia dei 50 euro;
• la base imponibile è data dal prezzo di acquisto o di costo del bene (art. 13, co. 2, lett. c).

Il punto cruciale per le imprese sanitarie: detraibilità effettiva quasi sempre limitata dal pro-rata

Ovviamente, anche quando l’IVA fosse detraibile in teoria, la detrazione effettiva dipende dal pro-rata di detraibilità, perché la struttura sanitaria svolge prevalentemente operazioni esenti (art. 10, n. 18).

Ne deriva che: anche quando la detrazione teorica è ammessa, l’impresa odontoiatrica la recupera solo in proporzione alle attività imponibili svolte — di solito una percentuale molto ridotta.

La parte di IVA non detraibile diventa costo deducibile ai fini delle imposte sui redditi.

Beni non rientranti nell’attività propria dell’impresa: cessione fuori campo e detrazione condizionata

Questa è la situazione tipica delle imprese sanitarie: un cesto, un gadget, un omaggio natalizio, una borraccia, un’agenda, un buono acquisto in formato elettronico.

L’art. 2, co. 2, n. 4 e l’art. 19-bis1, stabilisce che:

• Se il bene non rientra nell’attività propria, la cessione gratuita è fuori campo IVA, a prescindere dal valore del bene.
• L’IVA sull’acquisto è detraibile se il bene ha un costo ≤ 50 euro, indetraibile se il costo è > 50 euro.

Questa è la logica generale IVA degli omaggi per tutte le imprese. Tuttavia, nel settore sanitario il meccanismo si ribalta. Per una clinica odontoiatrica:

• anche se il bene costa meno di 50 euro,
• anche se la norma consentirebbe la detrazione,

la detrazione è di fatto ridotta dal pro-rata, perché l’attività sanitaria è esente e non dà diritto alla detrazione.

Quindi: la regola IVA dei 50 euro resta formalmente valida, ma praticamente irrilevante per le imprese sanitarie, perché la detrazione sarà comunque limitata o nulla.

Confezioni di beni: il valore si riferisce all’intera confezione

Quando l’omaggio è una confezione composta (come i cesti natalizi), la soglia dei 50 euro si applica all’intera confezione, non ai singoli beni.

Quindi:

• un cesto composto da 5 prodotti da 10 euro ciascuno, il valore omaggio sarà di 50 euro e la detrazione possibile;
• lo stesso cesto con valore complessivo 60 euro avrà  IVA indetraibile.

Per un ambulatorio, significa che la scelta del tipo di omaggio ha un impatto immediato sul costo fiscale dell’operazione.

La documentazione: autofattura o registro degli omaggi

Un cenno lo merita anche l’analisi degli adempimenti formali.
Quando la cessione gratuita è imponibile (cioè solo per beni rientranti nell’attività propria), l’impresa può documentare l’operazione in due modi:

1. Autofattura (tipo documento TD27) registrata nel registro IVA vendite;
2. Registro degli omaggi ex art. 39 DPR 633/1972.

Per le strutture soggette all’obbligo di memorizzazione e trasmissione telematica dei corrispettivi, la Circolare ricorda che è ammessa solo l’autofattura singola, non quella riepilogativa.

Nel settore sanitario, tuttavia, questa fattispecie è rarissima, perché la maggior parte degli omaggi è fuori campo IVA. Quanto poi alla trasmissione telematica dei corrispettivi in vigore a partire dal 2026, la stessa potrà riguardare solo quelle strutture sanitarie che cedono beni materiali con fatturazione elettronica non esente e non certo quelli che continuano ad offrire solo prestazioni sanitarie  (la grande maggioranza), i quali emettono relativamente a questi fatture cartacee in esenzione e li inviano al Sistema Tessera Sanitaria nella gran parte dei casi.

I campioni gratuiti: fuori campo IVA anche se appaiono “regali”

L’art. 2, co. 3, lett. d), stabilisce che sono esclusi da IVA i campioni gratuiti di modico valore appositamente contrassegnati.

Anche se poco frequente nel settore odontoiatrico, la norma resta utile nei casi di:

• nuovi dispositivi,
• materiali odontoiatrici in lancio,
• prodotti forniti per test clinici o dimostrativi.

La detrazione dell’IVA è ammessa anche per operazioni escluse ex art. 2, co. 3, lett. d).
Ma, anche qui, il pro-rata può ridurla sensibilmente.

Omaggi ai dipendenti: IVA sempre indetraibile e cessione fuori campo

Gli omaggi ai dipendenti non sono inerenti all’attività d’impresa, e non possono essere considerati spese di rappresentanza.
Ne consegue che:

• l’IVA sull’acquisto è sempre indetraibile;
• la cessione gratuita è fuori campo IVA (art. 2, co. 2, n. 4).

Se invece il bene oggetto dell’omaggio è un bene proprio dell’attività (es. il bene prodotto o commercializzato dall’impresa), allora la cessione è imponibile IVA e la detrazione spetta nei limiti del pro-rata.

Conclusione: nel settore sanitario l’IVA sugli omaggi segue una logica “asimmetrica”

La disciplina IVA degli omaggi è formalmente identica per tutti i settori, ma per le imprese sanitarie assume un comportamento sistematicamente diverso, perché:

1. le prestazioni sanitarie sono esenti,
2. la detrazione è preclusa o ridotta dal pro-rata,
3. la distinzione tra beni rientranti e non rientranti nell’attività, pur tecnicamente importante, incide pochissimo nella pratica,
4. l’IVA sugli omaggi diventa quasi sempre un costo definitivo, deducibile ma non detraibile.

L’effetto pratico è semplice da spiegare ma fondamentale da tenere presente:  gli omaggi nelle cliniche odontoiatriche costano sempre di più, fiscalmente, rispetto a quelli di qualsiasi altro settore.

E questa maggiore onerosità non nasce da scelte contabili, ma dalla struttura stessa dell’IVA sanitaria.

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I buoni acquisto (voucher): tra IVA, imposte sui redditi e fringe benefit

I buoni acquisto – spesso utilizzati come omaggio ai clienti o come benefit ai dipendenti – sono uno strumento sempre più diffuso nelle imprese sanitarie e negli studi odontoiatrici. La loro apparente semplicità (“un buono da spendere in negozio”) nasconde una disciplina fiscale estremamente precisa.

A differenza dei beni materiali, infatti, il voucher non è un bene: è un documento di legittimazione, un titolo che incorpora un diritto di acquisto.
E proprio per questo la normativa IVA (artt. 6-bis, 6-ter e 6-quater del DPR 633/1972) lo tratta non come una cessione, ma come un sistema di rinvio dell’imposta.

La struttura del voucher: non un regalo, ma un diritto

Ai fini IVA, un buono acquisto è uno strumento che contiene l’obbligo per un soggetto di accettarlo come pagamento totale o parziale di beni o servizi identificabili sulla base delle informazioni riportate sul buono stesso.
È qui che nasce la distinzione fondamentale:

• Voucher monouso → IVA dovuta al momento dell’emissione o della cessione del buono.
• Voucher multiuso → IVA dovuta solo al riscatto del buono.

Questa distinzione non è solo tecnica: determina il momento impositivo, la documentazione da produrre, e persino la deducibilità del costo da parte dell’impresa che acquista il voucher.

I voucher monouso: quando l’IVA “si materializza subito”

Il voucher monouso è quello per cui, già al momento dell’emissione, si conoscono:

• la natura dei beni o servizi acquistabili,
• l’aliquota IVA applicabile,
• l’ammontare dell’imposta.

Nel voucher monouso, insomma, il buono contiene già tutte le informazioni che consentono di determinare esattamente il trattamento IVA dell’operazione futura.
Per questo motivo: la cessione di beni o servizi si considera effettuata nel momento in cui il buono viene emesso o trasferito, non quando viene utilizzato.

Il riscatto, dal punto di vista IVA, non è un’operazione: è solo l’esecuzione materiale di un diritto già tassato.

Se quindi una struttura odontoiatrica acquista voucher monouso da regalare ai clienti:

• il fornitore applica già l’IVA in fattura,
• la struttura registra il costo come spesa di rappresentanza (esattamente come un omaggio materiale),
• la detraibilità dell’IVA segue le regole tipiche del settore sanitario, cioè: pro-rata se esistono attività imponibili, indetraibilità totale se la clinica svolge solo prestazioni esenti.

I voucher multiuso: quando l’IVA “segue il riscatto”

Il voucher multiuso è l’opposto: quando viene emesso non si conosce l’imposta esatta, perché:

• il bene acquistabile può essere soggetto ad aliquote diverse,
• oppure è spendibile presso operatori diversi,
• oppure riguarda servizi non determinabili anticipatamente.

Per questo motivo, l’art. 6-quater DPR 633/1972 stabilisce che:  l’operazione si considera effettuata solo al momento del riscatto.

In altre parole, fino al momento in cui il cliente utilizza il buono, non è possibile determinare l’IVA; il pagamento del voucher è un’anticipazione, non un’operazione imponibile.

Per una struttura sanitaria odontoiatrica:

• l’acquisto del voucher multiuso non genera IVA detraibile, perché il buono non rappresenta ancora un’operazione IVA;
• la spesa rientra nelle spese di rappresentanza se destinata ai clienti;
• se regalato ai dipendenti, rappresenta un fringe benefit ai sensi dell’art. 51 TUIR.

Il vero momento impositivo riguarda solo il soggetto che emette il voucher, quando il cliente lo riscatta presso di lui.

Il trattamento dei voucher ai fini delle imposte sui redditi: la qualificazione come spese di rappresentanza

E’ venuto il momento di affrontare un tema essenziale per le imprese che utilizzano i voucher come omaggi promozionali: quella della deducibilità del costo.

Con la Risposta ad interpello 519/2019, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che: i voucher omaggiati ai clienti rientrano nelle spese di rappresentanza, anche se il DM 19.11.2008 parla solo di beni e servizi.

Il ragionamento è semplice: se il voucher è un documento che dà diritto a un bene o servizio, la sua funzione economica è identica a quella di un omaggio tradizionale.

Quindi, per una struttura sanitaria:

• i voucher di valore unitario ≤ 50 euro sono deducibili integralmente;
• quelli oltre 50 euro rientrano nel calcolo del plafond percentuale dell’art. 108 TUIR;
• la tracciabilità del pagamento (dal 2025) è condizione essenziale per la deducibilità.

I voucher ai dipendenti: piena deducibilità per l’impresa e fringe benefit per il lavoratore

Ora è arrivato il momento di attrarre l’attenzione del lettore verso la seconda grande finalità del voucher: il welfare aziendale.

Il voucher regalato a un dipendente:

• è un fringe benefit (art. 51, co. 3 e 3-bis),
• gode delle soglie di esenzione aumentate per il triennio 2025–2027
  (1.000 euro senza figli a carico, 2.000 euro con figli a carico),
• è deducibile per l’impresa ai sensi dell’art. 95 TUIR come spesa per prestazioni di lavoro.

I voucher — pur avendo un valore monetario — non sono considerati denaro, grazie al chiarimento dell’art. 51 , co. 3-bis TUIR e della circolare 28/2016.

Questo significa che possono rientrare nel perimetro dei benefit esenti anche se rappresentano valori nominali apprezzabili.

Il nodo cruciale del settore sanitario: l’IVA non è mai neutrale

Per comprendere il ruolo dei voucher nel nostro settore, occorre collegare la disciplina generale IVA con la condizione strutturale delle imprese sanitarie: la detraibilità dell’IVA è quasi sempre esclusa o ridotta al pro-rata, a causa dell’esenzione sulle prestazioni sanitarie (art. 10, n. 18).

Per diretta conseguenza, in pratica:

• per i voucher monouso, l’IVA in fattura diventa quasi sempre un costo definitivo;
• per i voucher multiuso, nessun recupero IVA al momento dell’acquisto è possibile, perché non c’è IVA esposta;
• per i voucher ai dipendenti, l’IVA è comunque indetraibile/indeducibile per mancanza di inerenza, come chiarito anche per gli omaggi tradizionali.

Questa dinamica rende il voucher, nel nostro settore, uno strumento fiscale simile agli omaggi in natura, ma con un profilo di costo spesso più elevato, soprattutto quando il bene sottostante ha aliquote IVA significative.

Conclusione: i voucher sono omaggi “con temperatura fiscale” più alta

L’apparente semplicità del voucher nasconde un sistema complesso, fatto di:

• momenti impositivi diversi,
• regole di detrazione incoerenti a seconda della tipologia,
• limiti di deducibilità ai fini reddituali,
• impatti significativi sul welfare dei dipendenti.

Nel settore sanitario, questa complessità si amplifica perché l’IVA non è neutrale e il pro-rata riduce o azzera la detraibilità.

Il risultato è un quadro in cui:  i voucher possono essere strumenti flessibili e potenti, ma solo se compresi nella loro dimensione fiscale integrale: IVA, imposte sui redditi, fringe benefit e rappresentanza.

In caso contrario, rischiano di essere omaggi più costosi di quanto sembrano.

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Fringe benefit e omaggi ai dipendenti: come cambia la fiscalità per il welfare aziendale

Quando l’omaggio non è destinato a un cliente, ma a un dipendente (o collaboratore), cambia tutto: non siamo più nel campo della rappresentanza o della promozione, ma in quello del lavoro, del welfare aziendale, del rapporto di lavoro. In questi casi la normativa fiscale applicabile è quella che regola i benefici in natura, i compensi, e i fringe benefit.

Le liberalità verso i dipendenti sono quindi trattate in modo diverso rispetto agli omaggi ai clienti — di fatto con regole specifiche, spesso più favorevoli, ma soggette a severe condizioni quali la tracciabilità.

La prima distinzione da fare è concettuale: gli omaggi ai dipendenti non perseguono un fine promozionale o di pubbliche relazioni. Non servono a fidelizzare clienti, ma a valorizzare il rapporto di lavoro, a gratificare, a offrire un benefit.

Per questo la normativa li inquadra non tra le spese di rappresentanza, ma come spese per prestazioni di lavoro. In altri termini, sono un costo legato al lavoro subordinato o assimilato, non un costo di marketing o immagine.

Questa qualificazione è fondamentale: significa che per il datore di lavoro la deducibilità e il regime fiscale sono quelli tipici delle retribuzioni (o benefit), non quelli delle spese di rappresentanza.

Deduzione per l’impresa e tassazione per il dipendente: la logica del fringe benefit

Per l’impresa

Le spese sostenute per omaggi ai dipendenti — considerati come benefit aziendali — sono deducibili come spese per prestazioni di lavoro. Questo vale anche per beni, regali, voucher, bonus e benefit vari che non rientrano nel concetto di rappresentanza.

In un’ottica di gestione, questo significa che l’impresa può considerare tali costi come parte del costo del lavoro, senza che siano soggetti ai limiti o ai calcoli particolari previsti per le spese di rappresentanza. Tuttavia, a differenza dei compensi in denaro e di quelli in natura non ricompresi nella disciplina agevolata del welfare, tali compensi non comportano il pagamento della parte datoriale dei contributi previdenziali (la parte, peraltro, più cospicua degli stessi).  Il costo del lavoro, in questo caso, non solo è interamente deducibile ma è anche più basso – a parità di condizioni – rispetto a quello della modalità di corresponsione tradizionale dei compensi.

Per il dipendente

Gli omaggi costituiscono un fringe benefit: non rientrano nel compenso in denaro, ma sono un’agevolazione in natura o un valore aggiuntivo al rapporto di lavoro. Per questo la normativa fiscale prevede soglie di esenzione:

• secondo la più recente versione del regime benefit, la soglia esentasse è di 1.000 euro all’anno per dipendenti senza figli a carico;
• 2.000 euro per dipendenti con figli a carico.

Se il valore complessivo dei benefit/omaggi non supera tale soglia, il dipendente non subisce imposizione fiscale su di essi e nemmeno contributiva. Superata la soglia, invece, l’intero importo (non solo la parte eccedente) concorre a formare il reddito da lavoro.

Questo meccanismo rende l’omaggio/dono un’opzione di welfare aziendale molto interessante, ma richiede attenzione alla documentazione, alla tracciabilità e al valore complessivo.

IVA, IRAP e omaggi ai dipendenti: quasi sempre zero detrazione, costo per l’azienda, nessun vantaggio fiscale aggiuntivo

Dal punto di vista dell’IVA, gli omaggi ai dipendenti non sono inerenti all’attività d’impresa: per la normativa sugli omaggi ciò significa che l’IVA sugli acquisti relativi ai beni ceduti non è detraibile, e la cessione gratuita è fuori campo IVA.

Dal punto di vista dell’IRAP, gli omaggi ai dipendenti, essendo un costo legato al personale, divengono o meno deducibili in relazione alla natura del soggetto e dal tipo di rapporto:

• per soggetti IRES: se gli omaggi sono ritenuti di natura retributiva, in genere non sono deducibili, salvo casi particolari (dipendenti a tempo indeterminato, categorie deducibili).
• per società di persone o studi associati: la deducibilità è in ogni caso molto limitata o nulla, salvo situazioni particolari di deducibilità del costo del personale.

In sostanza: l’omaggio ai dipendenti può rappresentare un costo ben gestito per l’impresa (deducibile come costo del lavoro), ma non dà diritto a particolari vantaggi IVA o IRAP.

Il valore delle soglie e la scelta strategica del benefit

La novità delle soglie 1.000 / 2.000 euro per i fringe benefit offre oggi alle imprese uno spazio utile per erogare valore aggiunto al dipendente (bonus, regali natalizi, buoni, benefit vari) senza gravare sul suo reddito e senza rischiare di compromettere deducibilità o detrazioni.

Tuttavia  questa scelta deve essere gestita con rigore:

• i benefit devono essere bene documentati, con tracciabilità del pagamento;
• va rispettato il limite annuo complessivo per ciascun dipendente;
• occorre verificare la natura del benefit: deve essere un vantaggio in natura, non un incremento retributivo mascherato.

Per una struttura odontoiatrica che intende rafforzare il proprio welfare aziendale, questo canale può essere molto interessante — soprattutto per fidelizzare collaboratori, motivare lo staff, e contenere l’impatto fiscale e contributivo sui compensi.

Le implicazioni operative per una struttura sanitaria

Se gestisci un ambulatorio, una stp  o uno studio odontoiatrico e vuoi usare gli omaggi ai dipendenti come strumento di welfare / motivazione, queste sono le principali regole operative da non dimenticare:

1. Qualificare l’omaggio come benefit, non come spesa di rappresentanza.
2. Tenere traccia del pagamento con mezzi tracciabili (bonifico, carta, ecc.), per evitare problemi di deducibilità o qualificazione.
3. Tenere un registro interno dei benefit per ogni dipendente, con valore complessivo annuale — per monitorare le soglie esenzione fringe benefit.
4. Controllare che il valore dei benefit non superi la soglia esente per evitare che diventino reddito soggetto a tassazione.
5. Gestire contabilità e dichiarazioni tenendo conto che:
   • l’IVA sull’acquisto è indetraibile,
   • l’IRAP potrebbe non riconoscere la deducibilità se l’omaggio è qualificato come costo del personale retributivo.

Conclusione: il welfare aziendale come leva strategica — ma con conoscenza fiscale

Gli omaggi ai dipendenti e i fringe benefit rappresentano per le imprese sanitarie uno strumento di welfare potente, potenzialmente efficace per valorizzare il capitale umano, fidelizzare, generare motivazione.
La normativa — soprattutto con le nuove soglie di esenzione — li rende fiscalmente appetibili: il costo è deducibile, il benefit può rimanere esente per il dipendente, e l’assenza di IVA detraibile non rappresenta un ostacolo insormontabile se si pianifica correttamente.

Ma affinché questa leva diventi un vero asset, è indispensabile conoscere bene la disciplina fiscale, documentare ogni erogazione, rispettare limiti e procedure, e gestire in modo integrato contabilità, IVA, redditi e benefit.

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