IVA del dentista: perché diventa un costo e quando può essere recuperata

Per un dentista l’IVA presenta un paradosso che spesso passa inosservato: non applicarla sulle prestazioni sanitarie non significa essere fuori dal sistema IVA e, soprattutto, non significa non pagarla.

La normativa prevede infatti l’esenzione IVA per le prestazioni sanitarie di diagnosi, cura e riabilitazione rese alla persona nell’esercizio delle professioni sanitarie, quando ricorrono i requisiti previsti dalla legge. È il principio contenuto nell’art. 10, n. 18, del DPR 633/1972, che riguarda direttamente anche gran parte delle prestazioni odontoiatriche.

In termini molto semplici, il dentista emette la fattura per la prestazione sanitaria senza addebitare l’IVA al paziente.

Il problema nasce dall’altra parte.

Quando acquista un riunito, uno scanner, materiali odontoiatrici, software, servizi professionali o altri beni necessari all’attività, il dentista paga normalmente l’IVA ai propri fornitori. E se effettua esclusivamente operazioni esenti, quell’IVA, salvo specifiche eccezioni, non può essere portata in detrazione.

Diventa quindi un costo effettivo dell’attività.

Questo è il rovescio della medaglia dell’esenzione: il paziente non paga l’IVA sulla prestazione sanitaria, ma una parte importante dell’IVA sostenuta per produrre quella prestazione può rimanere a carico del dentista.

E quando gli investimenti diventano importanti, il problema smette di essere marginale.

Su 100.000 euro di acquisti soggetti all’aliquota ordinaria, per esempio, possono esserci 22.000 euro di IVA. Capire se quell’IVA sia detraibile, indetraibile o detraibile soltanto in parte può quindi produrre conseguenze economiche molto rilevanti.

Ma l’IVA pagata e non detratta è almeno deducibile dal reddito?

In molti casi sì, come componente del costo. Ma dedurre un costo e detrarre l’IVA sono due cose profondamente diverse, e confonderle porta a sottovalutare il problema.

È proprio da questa differenza che conviene partire per capire quanto può costare realmente l’IVA al dentista e, soprattutto, perché in alcune situazioni la composizione delle attività svolte, il pro-rata, la Srl odontoiatrica e persino l’organizzazione di un gruppo societario possono aprire scenari completamente diversi.

IVA e prestazioni odontoiatriche: cosa prevede la legge

Il punto di partenza è l’art. 10, n. 18, del DPR 633/1972, che considera esenti dall’IVA:

«le prestazioni sanitarie di diagnosi, cura e riabilitazione rese alla persona nell’esercizio delle professioni e arti sanitarie soggette a vigilanza».

Per il dentista questo significa che le prestazioni odontoiatriche che rispondono a queste finalità vengono normalmente fatturate in esenzione IVA.

È importante però comprendere bene cosa significa “esente”.

Una prestazione esente non è una prestazione estranea al sistema IVA. Il dentista continua a essere un soggetto passivo IVA, emette fattura secondo le regole previste e acquista beni e servizi pagando normalmente l’IVA applicata dai propri fornitori.

La differenza fondamentale è che non addebita l’IVA al paziente sulle prestazioni sanitarie esenti.

Ed è proprio qui che nasce il problema.

Il sistema IVA è normalmente costruito sul meccanismo della detrazione: un’impresa o un professionista incassa l’IVA sulle proprie operazioni imponibili e, ricorrendone le condizioni, detrae l’IVA pagata sugli acquisti effettuati nell’esercizio dell’attività.

Per chi effettua operazioni esenti, invece, questo meccanismo viene limitato. L’art. 19 del DPR 633/1972 collega infatti il diritto alla detrazione agli acquisti relativi a operazioni che danno diritto alla detrazione stessa.

Per questo il dentista che svolge esclusivamente prestazioni sanitarie esenti normalmente non recupera l’IVA sostenuta per gli acquisti destinati a quella attività.

Pensiamo a un riunito acquistato per 30.000 euro + IVA. Il fornitore applica l’IVA e il dentista la paga. Se quell’attrezzatura viene utilizzata nell’ambito di un’attività costituita esclusivamente da operazioni sanitarie esenti, quell’IVA non funziona come un credito da recuperare secondo il normale meccanismo di detrazione: rimane economicamente a carico del dentista e concorre al costo dell’investimento secondo le regole fiscali applicabili.

Ecco quindi il primo concetto da tenere a mente: esenzione IVA sulle prestazioni non significa esenzione dall’IVA sugli acquisti. Il dentista non la addebita al paziente, ma la paga ai propri fornitori e, quando non può detrarla, la sopporta come costo.

È questa asimmetria che rende l’IVA particolarmente importante in odontoiatria e che ci porta alla domanda successiva: quanto può costare concretamente al dentista l’impossibilità di detrarre l’IVA?

Quanto costa al dentista non poter detrarre l’IVA

Finché parliamo di principi fiscali, l’IVA indetraibile può sembrare un problema soprattutto contabile. Basta però applicare la regola agli acquisti di uno studio odontoiatrico per comprenderne immediatamente il peso economico.

Pensiamo a una struttura che acquista attrezzature per 100.000 euro + IVA al 22%. Il costo finanziario complessivo dell’investimento è: 100.000 + 22.000 = 122.000 euro.

Un’impresa che effettua operazioni imponibili, quando ricorrono tutte le condizioni previste dalla legge, può portare in detrazione quei 22.000 euro di IVA. L’imposta pagata al fornitore entra quindi nel normale meccanismo IVA e non rappresenta, in linea generale, un costo definitivo dell’investimento.

Per il dentista che svolge esclusivamente prestazioni sanitarie esenti la situazione è diversa. Quei 22.000 euro vengono materialmente pagati, ma normalmente non possono essere recuperati attraverso la detrazione IVA. L’investimento che economicamente vale 100.000 euro finisce quindi per richiedere un esborso di 122.000 euro.

E il problema non riguarda soltanto i grandi investimenti.

L’IVA può gravare ogni giorno su materiali, attrezzature, software, consulenze, manutenzioni, servizi e su molti altri acquisti necessari al funzionamento della struttura. Considerata nell’arco di un anno, l’IVA che rimane indetraibile può raggiungere importi molto significativi.

Naturalmente questo non significa che l’IVA indetraibile sia sempre fiscalmente perduta sotto ogni profilo. Quando ne ricorrono le condizioni, essa concorre al costo fiscalmente riconosciuto del bene o del servizio e può quindi produrre un beneficio attraverso la deduzione dal reddito.

Ma è proprio qui che nasce uno degli equivoci più frequenti: recuperare l’IVA mediante detrazione e dedurla come componente di un costo non producono affatto lo stesso risultato.

Per capire quanto sia grande la differenza dobbiamo quindi chiarire due parole che nel linguaggio comune vengono spesso utilizzate quasi come sinonimi, ma che fiscalmente indicano meccanismi completamente diversi: detraibilità e deducibilità.

Deducibilità e detraibilità: due concetti completamente diversi

Nel linguaggio comune si sente spesso dire che un costo può essere “scaricato”. Fiscalmente, però, questa espressione può indicare meccanismi molto diversi.

Dedurre significa ridurre il reddito sul quale vengono calcolate le imposte. Detrare significa invece sottrarre un importo direttamente dall’imposta dovuta. La differenza è enorme.

Torniamo all’IVA con un esempio molto semplice.

Immaginiamo un acquisto di: 10.000 euro + 2.200 euro di IVA. Se quell’IVA è integralmente detraibile, i 2.200 euro vengono recuperati attraverso il meccanismo IVA.

Se invece l’IVA è indetraibile, come normalmente accade al dentista che effettua esclusivamente prestazioni sanitarie esenti, quei 2.200 euro rimangono a suo carico e, quando ne ricorrono le condizioni, concorrono al costo fiscalmente riconosciuto dell’acquisto.

Qualcuno potrebbe pensare: “Poco male: se non posso detrarla, almeno la deduco.” Non è la stessa cosa.

Facciamo un esempio volutamente semplificato e ipotizziamo che la deduzione di quei 2.200 euro produca un beneficio fiscale marginale del 30%. Il risparmio d’imposta sarebbe: 2.200 × 30% = 660 euro.

Il confronto diventa immediato:

• IVA detraibile → 2.200 euro recuperati
• IVA indetraibile ma deducibile come costo → 660 euro di beneficio fiscale

La differenza è di 1.540 euro su un solo acquisto da 10.000 euro più IVA.

Naturalmente il 30% è soltanto un’aliquota convenzionale utilizzata per rendere comprensibile l’esempio: il beneficio effettivo della deduzione dipende dal soggetto, dal regime fiscale, dalle modalità e dai tempi con cui il costo è fiscalmente riconosciuto. Il principio, però, non cambia: la deduzione attenua il peso dell’IVA indetraibile, ma non equivale alla sua detrazione. Ed è proprio per questo che l’IVA indetraibile rappresenta un costo importante per molte attività odontoiatriche.

A questo punto, però, bisogna mettere in discussione un’altra convinzione piuttosto diffusa: siamo sicuri che tutte le prestazioni effettuate da un dentista debbano essere fatturate in esenzione IVA?

Tutte le prestazioni del dentista sono davvero esenti IVA?

No. Ed è un punto importante, perché l’esenzione IVA non dipende semplicemente dal fatto che una prestazione venga eseguita da un dentista.

L’art. 10, n. 18, del DPR 633/1972 individua infatti prestazioni sanitarie caratterizzate da determinate finalità. Anche la prassi dell’Agenzia delle Entrate, sulla base della giurisprudenza europea, ribadisce che non tutte le attività effettuate nell’esercizio di una professione sanitaria possono essere indistintamente considerate esenti: assume particolare rilievo lo scopo della prestazione. (Cfr. Circolare del 28 gennaio 2005, n. 4/E – Agenzia delle Entrate).

Questo significa che la qualifica professionale di chi esegue la prestazione è necessaria quando richiesta dalla norma, ma non è sufficiente da sola a determinare l’esenzione.

Il principio diventa particolarmente evidente quando ci spostiamo dal terreno della cura a quello dell’estetica.

Una prestazione effettuata per diagnosticare o curare una malattia o un problema di salute, oppure per tutelare, mantenere o ristabilire la salute della persona, può rientrare nell’esenzione quando sono soddisfatti i requisiti previsti. Una prestazione meramente estetica e priva di una finalità sanitaria rilevante, invece, non diventa esente semplicemente perché viene eseguita da un medico o da un odontoiatra. La stessa Agenzia distingue le prestazioni sanitarie da quelle meramente estetiche o comunque prive di carattere sanitario (Vd. Risoluzione 42/E del 12 giugno 2025 – IVA su prestazioni di chirurgia e medicina estetica).

Attenzione, però: una prestazione odontoiatrica non perde automaticamente la propria natura sanitaria soltanto perché produce anche un miglioramento estetico.

Pensiamo, per esempio, a una riabilitazione protesica, a un trattamento ortodontico o a una ricostruzione dentale. Sono interventi che possono avere conseguenze estetiche molto importanti, ma che possono rispondere anche a esigenze di cura, recupero funzionale o tutela della salute.

Non è quindi corretto identificare automaticamente l’odontoiatria estetica con le prestazioni imponibili IVA. Occorre valutare la finalità concreta dell’intervento e verificare se ricorrono i requisiti dell’esenzione.

La materia richiede particolare attenzione anche sul piano documentale. Per la chirurgia estetica, ad esempio, la disciplina vigente collega espressamente l’esenzione alla finalità terapeutica e richiede che questa risulti da apposita attestazione medica; la prassi dell’Agenzia ha inoltre fornito specifici chiarimenti sulla medicina estetica. Non bisogna tuttavia estendere automaticamente ogni requisito documentale previsto per queste prestazioni a qualsiasi trattamento odontoiatrico.

Per il dentista, quindi, la domanda corretta non è: “Sono un professionista sanitario: posso fatturare senza IVA?”, ma: “Qual è la natura e la finalità della prestazione che sto fatturando e quale trattamento IVA prevede la legge per quella prestazione?”

Non si tratta di una scelta fiscale lasciata alla convenienza del professionista. Una prestazione esente deve essere trattata come tale quando ne ricorrono i presupposti; una prestazione imponibile deve essere assoggettata a IVA quando quei presupposti non ricorrono.

Questa distinzione, tuttavia, produce una conseguenza che spesso viene trascurata.

Il dentista tende comprensibilmente a considerare l’applicazione dell’IVA come uno svantaggio: se a una prestazione da 1.000 euro deve aggiungere l’IVA, il prezzo finale per il paziente aumenta. Ma questa è soltanto una metà del problema.

Effettuare legittimamente operazioni imponibili può produrre effetti anche sul diritto alla detrazione dell’IVA pagata sugli acquisti, secondo le regole applicabili alla specifica attività. Ed è proprio per questo che le prestazioni estetiche in odontoiatria meritano un ragionamento più approfondito: non soltanto per capire quando l’IVA debba essere applicata, ma anche per comprendere perché una fattura con IVA non rappresenti necessariamente, per il dentista, soltanto una cattiva notizia.

Naturalmente, in uno studio odontoiatrico medio le prestazioni estetiche imponibili possono rappresentare una porzione limitata dell’attività complessiva. Non bisogna quindi sopravvalutarne l’effetto: da sole, non è detto che modifichino significativamente la posizione IVA di una struttura che realizza prevalentemente prestazioni sanitarie esenti.

Ma il principio che abbiamo appena individuato è molto più importante dell’esempio.

Abbiamo infatti scoperto che non tutte le attività svolte nell’ambito odontoiatrico sono necessariamente esenti e che la presenza di operazioni imponibili può incidere sul diritto alla detrazione dell’IVA sostenuta sugli acquisti, quando ricorrono le condizioni previste dalla normativa.

Per ora fermiamoci qui. Più avanti vedremo che, soprattutto quando si passa dalla semplice attività professionale a strutture imprenditoriali e societarie più articolate, la componente delle operazioni imponibili può diventare sensibilmente più importante. Ed è a quel punto che quello che oggi sembra un piccolo dettaglio – qualche fattura con IVA all’interno di un’attività prevalentemente esente – può assumere un significato economico completamente diverso.

Quando attività esenti e attività imponibili convivono: il pro-rata IVA

Abbiamo visto che un dentista può effettuare prevalentemente prestazioni sanitarie esenti e, contemporaneamente, realizzare anche operazioni imponibili IVA.

Quando queste due tipologie di operazioni convivono nell’esercizio abituale dell’attività, può entrare in gioco un meccanismo particolarmente interessante: il pro-rata IVA, disciplinato dagli artt. 19 e 19-bis del DPR 633/1972.

Il principio, semplificando, è abbastanza intuitivo.

Se l’attività è costituita esclusivamente da operazioni esenti, l’IVA sugli acquisti utilizzati per tale attività è normalmente indetraibile. Se invece vengono esercitate abitualmente sia attività che danno diritto alla detrazione sia attività esenti, può diventare detraibile una parte dell’IVA sostenuta sugli acquisti, secondo la percentuale determinata dalle regole del pro-rata.

Occorre però una precisazione importante.

Il pro-rata generale non si applica automaticamente per il solo fatto che uno studio dentistico emetta occasionalmente una fattura imponibile.

La disciplina distingue infatti la compresenza abituale di attività esenti e imponibili dalle operazioni occasionali. In queste ultime situazioni, il diritto alla detrazione può dover essere determinato considerando l’utilizzazione specifica dei beni e dei servizi acquistati, anziché applicando una percentuale generale all’intera attività.

Prima di calcolare un pro-rata, quindi, è necessario verificare la natura delle operazioni, il carattere abituale o occasionale delle attività esercitate e le regole di detrazione effettivamente applicabili.

Facciamo adesso un esempio volutamente semplice, ipotizzando che ricorrano i presupposti per applicare il pro-rata generale.

Immaginiamo una struttura odontoiatrica che nel corso dell’anno sostenga complessivamente: 100.000 euro di acquisti + 22.000 euro di IVA.

Se tutta l’attività fosse costituita da prestazioni sanitarie esenti, nell’ipotesi semplificata i 22.000 euro di IVA rimarrebbero integralmente a carico della struttura.

Supponiamo invece che, per effetto della presenza abituale di operazioni che danno diritto alla detrazione, la percentuale risultante dal pro-rata sia del 20%.

Se tutta l’IVA considerata nell’esempio è soggetta a questo meccanismo e non intervengono altre limitazioni, l’importo detraibile sarebbe: 22.000 × 20% = 4.400 euro.

La struttura potrebbe quindi recuperare 4.400 euro di IVA che, in assenza del diritto alla detrazione, sarebbero rimasti a suo carico.

È importante comprendere che questo esempio serve soltanto a mostrare il funzionamento economico del meccanismo. Il pro-rata non si determina semplicemente dividendo le “fatture con IVA” per il fatturato complessivo, perché la normativa stabilisce quali operazioni partecipano al calcolo e quali devono invece essere escluse.

C’è poi un altro aspetto fondamentale.

Il pro-rata generale non richiede necessariamente di collegare ogni singola operazione imponibile a uno specifico acquisto. La percentuale di detrazione opera, secondo le regole previste dalla disciplina IVA, sugli acquisti ai quali il meccanismo risulta applicabile, ferme restando le disposizioni relative all’indetraibilità specifica, alle operazioni escluse dal diritto alla detrazione e alle altre limitazioni previste dalla legge.

Questo spiega perché anche una percentuale apparentemente modesta possa diventare economicamente interessante.

Se una struttura sostiene poca IVA, recuperare il 10% o il 20% può avere un effetto limitato. Ma quando crescono gli investimenti, le attrezzature, i servizi acquistati e più in generale i costi soggetti a IVA, ogni punto percentuale di detrazione può acquistare un valore economico crescente.

Naturalmente, quando parliamo di investimenti importanti, occorre considerare anche le regole sulla rettifica della detrazione, che possono assumere rilievo negli anni successivi all’acquisto.

Ed è proprio qui che il pro-rata smette di essere soltanto un tecnicismo IVA e comincia a diventare una variabile che merita di essere considerata nella pianificazione fiscale dell’attività odontoiatrica.

Quanto può valere economicamente anche un piccolo pro-rata

Il valore del pro-rata IVA dipende naturalmente da due grandezze: la percentuale di detrazione e l’ammontare dell’IVA sostenuta sugli acquisti ai quali tale percentuale risulta applicabile.

Per questo una percentuale apparentemente modesta può produrre risultati molto diversi a seconda delle dimensioni della struttura.

Immaginiamo una Srl odontoiatrica che, tra attrezzature, materiali, servizi, consulenze, manutenzioni e altri acquisti, sostenga complessivamente 100.000 euro di IVA in un anno, ipotizzando per semplicità che tutta questa imposta sia soggetta al meccanismo del pro-rata e che non intervengano altre limitazioni alla detrazione.

A parità di acquisti, avremmo:

• con un pro-rata del 10%, 10.000 euro di IVA detraibile;
• con un pro-rata del 20%, 20.000 euro;
• con un pro-rata del 30%, 30.000 euro.

E non dimentichiamo ciò che abbiamo visto all’inizio: IVA detraibile e IVA indetraibile che diventa componente di un costo deducibile non hanno lo stesso valore.

Nel primo caso l’imposta viene recuperata attraverso il meccanismo della detrazione IVA. Nel secondo rimane economicamente a carico della struttura e può soltanto concorrere, quando ne ricorrono le condizioni, alla determinazione di un costo fiscalmente deducibile.

È evidente quindi che, per una piccola attività con investimenti contenuti, il tema può avere un peso relativamente modesto. Ma per una struttura odontoiatrica che investe molto, rinnova frequentemente le tecnologie, sostiene importanti costi per beni e servizi o sta realizzando una nuova sede, anche pochi punti percentuali di pro-rata possono valere migliaia o decine di migliaia di euro ogni anno.

C’è però un ulteriore elemento da considerare, soprattutto quando parliamo di investimenti importanti.

L’IVA detratta al momento dell’acquisto di determinati beni non è necessariamente un risultato definitivo e immutabile.

L’art. 19-bis.2 del DPR 633/1972 disciplina infatti la rettifica della detrazione IVA. In presenza delle condizioni previste dalla norma, le variazioni intervenute negli anni successivi nell’utilizzo dei beni o nella percentuale di detrazione possono comportare una rettifica dell’imposta originariamente detratta.

Per i beni ammortizzabili la normativa prevede specifici periodi di osservazione e regole di calcolo, con una disciplina particolare per i fabbricati.

Questo significa che una struttura odontoiatrica che acquista oggi attrezzature importanti e modifica successivamente la composizione delle proprie attività potrebbe dover riconsiderare, nei casi previsti dalla legge, anche una parte dell’IVA relativa agli investimenti precedenti.

La rettifica può operare sia in senso sfavorevole sia, quando ne ricorrono i presupposti, in senso favorevole al contribuente.

È un motivo in più per valutare gli investimenti e le scelte organizzative in una prospettiva pluriennale, anziché limitarsi al risultato IVA del singolo esercizio.

Attenzione, però, a non rovesciare il ragionamento.

L’obiettivo non è creare artificiosamente fatturato imponibile per aumentare il pro-rata. Le operazioni devono essere reali, economicamente giustificate e correttamente qualificate ai fini IVA.

Il punto è un altro: se determinate attività vengono realmente svolte e sono imponibili per legge, ignorare le conseguenze che possono produrre sul diritto alla detrazione significa valutare soltanto metà del problema.

Finora abbiamo ragionato soprattutto pensando al dentista come professionista. Ma cosa accade quando l’attività odontoiatrica assume forma societaria?

È qui che il ragionamento può diventare ancora più interessante.

Una Srl odontoiatrica non ottiene automaticamente un pro-rata maggiore e non detrae più IVA semplicemente perché è una società. Può però operare all’interno di un’organizzazione imprenditoriale più articolata, nella quale le attività effettivamente esercitate e le operazioni realizzate possono essere più ampie rispetto alla sola prestazione professionale del dentista.

È questo il passaggio che andremo ad esaminare tra poco.

Separare le attività ai fini IVA: un’alternativa al pro-rata generale?

Finora abbiamo ragionato immaginando che tutte le operazioni esenti e imponibili di una struttura odontoiatrica concorrano a determinare un’unica percentuale di detrazione.

Ma non è necessariamente così.

L’art. 36 del DPR 633/1972 prevede, in determinate condizioni, la possibilità di applicare separatamente l’IVA alle diverse attività esercitate dallo stesso soggetto.

È un istituto diverso dal pro-rata generale e non richiede necessariamente la costituzione di più società.

Immaginiamo una Srl odontoiatrica che, accanto alle prestazioni sanitarie esenti, svolga effettivamente un’altra attività economica imponibile, distinta e compatibile con il proprio oggetto sociale.

Quando ricorrono i presupposti previsti dalla normativa, la società può valutare la separazione delle attività ai fini IVA, mantenendo un unico soggetto giuridico ma applicando separatamente le regole di liquidazione e detrazione dell’imposta alle attività interessate.

La conseguenza può essere importante.

Gli acquisti destinati esclusivamente all’attività imponibile possono, in presenza delle condizioni ordinarie, dare diritto alla detrazione dell’IVA. Quelli destinati esclusivamente all’attività sanitaria esente rimangono invece normalmente soggetti alle limitazioni previste per le operazioni esenti.

Per gli acquisti utilizzati promiscuamente occorre applicare le specifiche regole di imputazione e detrazione previste dalla disciplina della separazione.

Separare le attività non significa quindi rendere detraibile l’IVA che riguarda l’attività sanitaria esente. Significa individuare correttamente il trattamento degli acquisti riferibili alle diverse attività, evitando di confondere operazioni che la legge consente di gestire separatamente.

Naturalmente non basta dichiarare che due attività sono diverse. La separazione deve essere ammessa dalla normativa, riguardare attività effettivamente esercitate e comporta specifici obblighi contabili e amministrativi.

Non è neppure detto che sia sempre conveniente. In alcune configurazioni il pro-rata generale può produrre un risultato economicamente più favorevole; in altre, la separazione può consentire una rappresentazione più coerente dell’effettivo utilizzo degli acquisti.

La scelta richiede quindi una simulazione preventiva, considerando la composizione delle attività, gli investimenti previsti, i costi comuni e gli adempimenti conseguenti.

Il principio da ricordare è semplice: prima di costituire società differenti per organizzare attività esenti e imponibili, vale la pena verificare se quelle attività possano e debbano essere gestite separatamente ai fini IVA all’interno dello stesso soggetto.

Anche questa è pianificazione fiscale: conoscere gli strumenti disponibili prima di decidere come organizzare l’impresa.

Professionista e Srl odontoiatrica: cambia anche il perimetro delle attività

Il passaggio dalla professione individuale alla Srl odontoiatrica non modifica, di per sé, il trattamento IVA delle prestazioni sanitarie.

Se una prestazione odontoiatrica possiede i requisiti per beneficiare dell’esenzione, rimane esente anche quando viene resa nell’ambito di una società. La forma giuridica non trasforma una prestazione esente in una prestazione imponibile.

La differenza interessante è un’altra.

Il professionista individuale esercita prevalentemente la propria attività professionale. Una società odontoiatrica può invece essere costituita con un oggetto sociale più articolato e svolgere, nei limiti consentiti dalla normativa sanitaria, societaria e dalle eventuali autorizzazioni necessarie, attività ulteriori rispetto alla sola erogazione delle prestazioni odontoiatriche.

Questo non significa che una Srl odontoiatrica possa esercitare liberamente qualsiasi attività economica. Significa che, diversamente da altre forme societarie soggette a specifici vincoli sull’oggetto sociale, può essere possibile organizzare al suo interno attività differenti, purché effettivamente consentite e correttamente esercitate.

Pensiamo, senza pretendere di costruire un elenco esaustivo, ad attività e servizi che possono affiancarsi all’attività sanitaria e che abbiano una propria autonomia economica: formazione, concessione o sfruttamento di determinati beni immateriali, servizi resi ad altre imprese o professionisti, locazioni o altre attività effettivamente esercitate dalla società.

Naturalmente, ciascuna di queste attività deve essere valutata autonomamente, anche sotto il profilo IVA: non tutte le attività diverse da quelle sanitarie sono necessariamente imponibili, e alcune possono essere soggette a regimi particolari o a specifiche esenzioni.

Inoltre, scrivere queste attività nello statuto non produce alcun vantaggio IVA.

L’oggetto sociale rappresenta il perimetro entro il quale la società può operare, ma sono le operazioni realmente effettuate e la loro corretta qualificazione fiscale a determinare il trattamento IVA e, quando ne ricorrono i presupposti, gli effetti sul diritto alla detrazione.

È una distinzione fondamentale.

Non possiamo costituire una Srl, aggiungere alcune attività nell’oggetto sociale e concludere che abbiamo aumentato la percentuale di IVA detraibile.

Possiamo però fare il ragionamento inverso.

Se una struttura odontoiatrica svolge realmente, accanto alle prestazioni sanitarie esenti, altre attività economiche imponibili, la composizione delle sue operazioni cambia. E con essa può cambiare anche il diritto alla detrazione, secondo le regole applicabili.

Come abbiamo visto, il risultato dipende anche dalla possibilità di applicare il pro-rata generale oppure, quando ne ricorrono i presupposti, dalla scelta di separare le attività ai fini IVA.

Questo apre una prospettiva diversa sulla scelta della forma societaria.

Una Srl odontoiatrica non dovrebbe essere costituita per ottenere un pro-rata IVA. Ma quando esistono valide ragioni organizzative, economiche e professionali per passare a una struttura imprenditoriale, sarebbe altrettanto sbagliato progettare quella struttura senza considerare quali attività svolgerà realmente e quali conseguenze IVA produrranno.

In altre parole, la domanda non è: “Come posso creare fatturato con IVA per recuperare l’IVA sugli acquisti?”

La domanda corretta è: “Quali attività svolge realmente la mia impresa e qual è il modo fiscalmente corretto di organizzarle?”

Se una parte di queste attività è imponibile, il possibile effetto sul diritto alla detrazione non è un artificio: è una conseguenza del sistema IVA che deve essere conosciuta e valutata.

E quando l’attività cresce ulteriormente, può accadere qualcosa di ancora più interessante: alcune funzioni possono non essere più concentrate in un’unica società, ma distribuite tra società diverse appartenenti allo stesso gruppo.

A quel punto il problema dell’IVA cambia nuovamente dimensione.

Srl odontoiatrica e STP non sono la stessa cosa

C’è però una distinzione importante da fare. Una Srl odontoiatrica e una STP costituita in forma di Srl non sono sovrapponibili sotto questo profilo.

La STP può certamente assumere la forma giuridica della società a responsabilità limitata, ma rimane una società tra professionisti disciplinata dall’art. 10 della legge 183/2011. La norma richiede che l’atto costitutivo preveda «l’esercizio in via esclusiva dell’attività professionale da parte dei soci».

Questo vincolo incide direttamente sul ragionamento che stiamo facendo.

Una Srl odontoiatrica ordinaria, nel rispetto della normativa sanitaria, societaria e delle altre disposizioni applicabili, può avere un oggetto sociale più articolato e affiancare all’attività odontoiatrica ulteriori attività d’impresa effettivamente esercitate, quando consentite.

Una STP odontoiatrica, invece, è vincolata dall’esclusività dell’oggetto professionale. Il fatto che sia costituita formalmente come Srl non le attribuisce automaticamente la stessa possibilità di ampliare l’oggetto sociale ad attività imprenditoriali autonome ed estranee all’esercizio professionale.

Questo non significa, naturalmente, che una STP non possa svolgere attività organizzative, amministrative o strumentali necessarie all’esercizio della professione.

L’esclusività dell’oggetto professionale non coincide con il divieto di compiere attività accessorie o strumentali alla professione stessa. Ciò che deve essere rispettato è il vincolo sulla finalità e sull’oggetto della società, distinguendo le attività funzionali all’esercizio professionale da quelle che costituiscono autonome iniziative imprenditoriali.

La distinzione diventa particolarmente rilevante ai fini del nostro ragionamento sull’IVA.

Non perché la Srl odontoiatrica abbia automaticamente diritto a un pro-rata maggiore, ma perché può disporre, nei limiti consentiti, di un perimetro operativo più ampio, nel quale possono trovare spazio anche attività economicamente autonome e soggette a IVA.

La STP parte invece da un vincolo strutturale più stringente. Eventuali attività ulteriori devono essere valutate alla luce della loro effettiva natura strumentale o accessoria rispetto all’esercizio professionale e della compatibilità con la disciplina delle società tra professionisti.

Anche per questo, quando si confrontano STP e Srl odontoiatrica, non basta osservare che entrambe possono avere la forma di una Srl: la forma societaria può essere la stessa, ma le regole che disciplinano le attività esercitabili non lo sono.

E, ai fini IVA, rimane valido il principio che abbiamo già incontrato: non conta soltanto l’etichetta “Srl”, ma quali attività quel soggetto può legittimamente svolgere, quali svolge effettivamente e quale trattamento fiscale si applica alle relative operazioni.